45 min. čtení 15. března 2021
Daňové a právní zprávy - březen 2021

Daňové a právní zprávy - březen 2021

Autor Lucie Říhová

EY Česká republika, partnerka týmu daňového poradenství

Lucie Říhová je partnerkou v daňovém oddělení. Zaměřuje se na daně z příjmů právnických osob, mezinárodní daňové strukturování a daňovou problematiku rodinných firem.

45 min. čtení 15. března 2021
Související témata Daňové a právní poradenství Law

Úvodník: Světlo na konci tunelu – aneb kdo to celé zaplatí?

Rok se s rokem sešel a stále, opět z (ne)pohodlí domova, vyhlížíme to pověstné světlo na konci tunelu. Nevíme, jak je daleko, jestli je to poslední tunel (anebo protijedoucí vlak). Nevíme a netroufáme si odhadovat. Pojďme se ale podívat, co nás může čekat, až z tunelu šťastně vyjedeme. A budeme se bavit tradičně o daních.

Nabízí se tu na úvod našeho krátkého exkurzu do světa daňové teorie a politiky snad nejpopulárnější daňový citát „na tomto světě není nic jistého mimo smrt a daně“ Benjamina Franklina. Připouštím, že do dnešní doby trochu přísné, ale přiléhavé (a černý humor a občasné projevy cynismu k daňařům už tak trochu patří).

Během uplynulého roku vlády po celém světě implementovaly řadu rychlých covidových fiskálních opatření. Dle studie Mezinárodního měnového fondu se jednalo zejména o různé odklady daňových plateb pro posílení likvidity (nikoliv však jejich odpuštění, před tím většina ekonomů varovala), dále o krátkodobé dotace mzdových nákladů a pak některé daňové úlevy spíše menšího významu (např. zpětné uplatnění daňových ztrát). Česká republika do tohoto modelu bezezbytku zapadá.

V reakci na krizi, typicky válečnou či ekonomickou, přichází obvykle i daňová reforma. Post-pandemické daňové reformy zatím v učebnicích daňové teorie a politiky chybí. Doufejme, že nebudeme hledat inspiraci např. u daně z válečných zisků a válečné přirážky zavedené na našem území v roce 1916, která v principu zdaňovala příjem fyzických osob přesahující průměr z roku 1913, resp. průměr za poslední tři roky u právnických osob. Nějaké náznaky, že my, co se máme dobře na homeofficu, bychom měli solidárně redistribuovat část příjmu těm méně šťastným, už se objevily.

Přední světoví ekonomové již hledí dopředu a promýšlí, jak by daňová reforma po vyjetí z tunelu měla vypadat. A i v daňovém světě platí, že nevyužitá krize je promarněná příležitost. Fiskální zátěž stávající situace, ať už jde o dočasné mimořádné výdaje, tak očekávanou nezaměstnanost a bankrot řady firem, v kombinaci se stárnoucí populací je zřejmá. Panuje všeobecná shoda, že bez zásadního zvýšení daňových příjmů to nepůjde. Teď je tedy ta příležitost strategicky promyslet parametry budoucího daňového systému.

Velká Británie se dívá na zvýšení daňového zatížení kapitálových zisků, kdy stávající 10–28% sazby vnímá jako nespravedlivé ve srovnání s 20–45% daňovým zatížením ostatních příjmů. To vše pod heslem spravedlivé redistribuce. Velký potenciál vidí ve zdanění emisí (carbon tax). To zároveň rezonuje s dnes velmi populární environmentální udržitelností.

Obdobně se chce Japonsko zaměřit také na vyšší zdanění dividend a kapitálových zisků a na mobilizaci tržního mechanismu k boji proti klimatickým změnám právě přes zelené daně. K tomu přidává třetí klíčovou oblast – zdanit globální technologické giganty nějakou formou digitální daně.

Latinská Amerika vidí příležitosti v oblasti majetkových daní a DPH i ve vyšším zdanění kapitálových příjmů.

Mezinárodní měnový fond zmiňuje jako klíčové oblasti rovněž zelené daně, zdanění digitální ekonomiky a daňová opatření zmírňující nerovnost mezi chudými a bohatými (progrese, vyšší zdanění kapitálových zisků, majetkové, dědické a darovací daně).

Překvapivě podobné parametry. Vydá se Česká republika obdobnou cestou? Digitální daň na agendě už je. Vyšší zdanění bohatých, včetně často skloňovaných kapitálových zisků je opakovaně předmětem politických diskusí. Ostatně návrh na zrušení osvobození příjmů z prodeje akcií už byl v různých podobách na stole několikrát. Také daňová progrese se bude voličům prodávat lépe než kdy jindy. A zelené daně a ekologicky laděná daňová reforma budou sázkou na jistotu popularity. Tak pojďme společně dále vyhlížet světlo a těšit se na reformovaný moderní daňový systém!

Mezinárodní měnový fond zmiňuje jako klíčové oblasti rovněž zelené daně, zdanění digitální ekonomiky a daňová opatření zmírňující nerovnost mezi chudými a bohatými (progrese, vyšší zdanění kapitálových zisků, majetkové, dědické a darovací daně).
Lucie Říhová
EY Česká republika, partnerka týmu daňového poradenství
  • Nemovitosti - Zpětné slevy optikou daňové správy

    David KuželaTomáš Synák

    V únoru jsme pořádali webinář k daňovým a právním aktualitám v oblasti nemovitostí, během kterého jsme se s účastníky podělili o naše praktické zkušenosti v této oblasti. Shrnutí jednotlivých témat, byť stručné, by značně přesáhlo rozsah tohoto článku.

    V této souvislosti bychom chtěli připomenout výklad daňové správy ohledně poskytování zpětných slev, který může vyvolat nepříznivé daňové dopady. Skutečnost, že se jedná o palčivou aktuální otázku, potvrzuje i značné množství dodatečných dotazů, které jsme k této problematice od účastníků webináře obdrželi.

    V kontextu našeho semináře šlo primárně o slevy, které poskytují pronajímatelé – ať již v návaznosti na program COVID nájemné, nebo samostatně jako podporu nájemcům, kteří čelí obtížné ekonomické situaci v důsledku omezení své činnosti. Obdobné daňové aspekty mají ale i retrospektivně snižované ceny ve všech dalších odvětvích.

    Výklad daňové správy

    Na jaře minulého roku proběhla diskuze mezi zástupci daňové správy a Komory daňových poradců. Byla zaměřena primárně na daňové dopady různých situací a opatření v souvislosti s nastupující pandemií. Stanovisko daňové správy k diskutovaným otázkám je v písemné podobě dostupné daňovým poradcům.1

    Daňová správa se v něm mimo jiné vyjadřuje i k situaci, kdy dodavatel sníží cenu již uskutečněné dodávky, a výslovně uvádí: „Pokud již došlo k uskutečnění účetního případu, závazek je u odběratele zaúčtován a je nesporný, jedná se o částečné prominutí dluhu, který se u podnikatelských subjektů účtuje do výnosů, částka je součástí výsledku hospodaření a základu daně z příjmů... Na straně věřitele (dodavatele) by se jednalo o daňově neúčinný odpis části pohledávky...“

    Stanovisko dále indikuje, že obdobně negativní by pro věřitele mohl být také výklad k DPH.

    Praktické dopady

    V posledních měsících se často setkáváme s případy, kdy podnikatelé právě při pomoci svým obchodním partnerům, na které zásadním způsobem dopadá aktuální ekonomická situace a kteří se nezřídka ocitají v existenčních obtížích, využívají právě formu slev. Ne vždy je však věnována dostatečná pozornost přípravě související dokumentace.

    Ačkoli se může výše nastíněný výklad daňové správy jevit jako velmi přísný, doporučujeme riziko jeho uplatnění nepodceňovat – určitá omezení pro retrospektivní změny ceny lze nalézt i v judikatuře Nejvyššího správního soudu.

    Na druhou stranu se jedná o otázku, která technicky není zcela jednoznačná. V případě nájemného je například možné hledat určité, byť nepřímé, pozitivní argumenty v nastavení programu COVID Nájemné 1. Ten byl oficiálně publikován až v červnu 2020, ale podmiňoval získání dotace poskytnutím slevy i za duben a květen 2020.2

    V praxi doporučujeme k poskytování zpětných slev přistupovat velmi obezřetně a předem pečlivě zvážit případná rizika vyplývající z uvedeného velmi striktního výkladu daňové správy a případně i to, zda není možné obdobného ekonomického efektu dosáhnout jinými prostředky. Praktické doporučení vždy závisí na okolnostech daného případu a musí vycházet nejen z Daňového3 a právního pohledu, ale především z konkrétní obchodní situace (velmi odlišná je například pozice majitele obchodního centra, který uzavírá dohody s desítkami nebo stovkami svých nájemců, od společnosti, která vyjednává s jediným obchodním partnerem).

    Budete-li mít k výše uvedenému tématu jakékoliv dotazy, kontaktujte prosím autory článku nebo tým, se kterým pravidelně spolupracujete.

    V praxi doporučujeme k poskytování zpětných slev přistupovat velmi obezřetně a předem pečlivě zvážit případná rizika vyplývající z uvedeného velmi striktního výkladu daňové správy a případně i to, zda není možné obdobného ekonomického efektu dosáhnout jinými prostředky.

  • Návrh zákona o panevropském osobním penzijním produktu schválen vládou

    Jana Táborská

    Dne 18. ledna 2021 schválila vláda „Návrh zákona o panevropském osobním penzijním produktu a o změně souvisejících zákonů“. Dokument bude nyní předložen k projednání Poslanecké sněmovně.4

    Důvodem pro předložení tohoto návrhu zákona je povinnost České republiky adaptovat český právní řád na nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) 2019/1238 ze dne 20. června 2019, o panevropském osobním penzijním produktu (PEPP) (dále jen „nařízení“).

    Dle vyjádření Evropské komise jsou trhy členských států s osobním penzijním pojištěním v současnosti nerovnoměrně rozvinuté a osobní penzijní produkty nejsou v celé EU stejně dostupné. Cílem nařízení je tak zavedení dlouhodobého finančního produktu a vytvoření základů pro trh dobrovolných penzijních úspor spravovaných v celoevropském měřítku. Nařízení podporuje přeshraniční poskytování a přenositelnost PEPP, který by tak měl přinést výhody zejména pro občany EU, kteří pracují ve více členských státech EU.

    PEPP by měl v budoucnu představovat alternativu pro spoření prostředků na stáří. Bude se jednat o doplňkový osobní penzijní produkt s dobrovolnou účastí, a tedy bez vazby na průběžný systém důchodového pojištění (tzv. I. pilíř). PEPP produkty budou součástí tzv. III. pilíře a budou v České republice alternativou k penzijnímu připojištění se státním příspěvkem a doplňkovému penzijnímu spoření. Svojí povahou PEPP může být pojistný produkt, vklad nebo investiční produkt.

    PEPP bude moci být nabízen širokou škálou finančních institucí, např. životními pojišťovnami, bankami, investičními společnostmi nebo obchodníky s cennými papíry. Jednotná pravidla a dohled bude zajišťovat Česká národní banka, která bude také rozhodovat o registraci firem k tomuto produktu. Česká národní banka bude zároveň mít povinnost zveřejňovat a aktualizovat seznam poskytovatelů PEPP. Prodejci budou muset podle zákona prokázat odbornou způsobilost. PEPP nebude nabízen penzijními společnostmi, protože jejich činnost nespadá do harmonizovaného sektoru EU, ale je regulována národní úpravou.

    Pokud jde o případnou daňovou podporu PEPP, budou pro něj platit stávající pravidla daňové podpory u produktů spoření na stáří. Aby tedy mohlo být využito daňové zvýhodnění příspěvků, bude muset produkt PEPP splňovat podmínky upravené v zákoně o daních z příjmů, tj. zejména podmínku doby účasti alespoň pět let a výběr prostředků nejdříve při dosažení 60 let věku.

    Budete-li mít k výše uvedenému tématu jakékoliv dotazy, kontaktujte prosím autorku článku nebo tým, se kterým pravidelně spolupracujete.

    PEPP by měl v budoucnu představovat alternativu pro spoření prostředků na stáří. Bude se jednat o doplňkový osobní penzijní produkt s dobrovolnou účastí, a tedy bez vazby na průběžný systém důchodového pojištění (tzv. I. pilíř).

  • 10 pro 10: Posouzení (ne)závislosti výkonu činnosti pro zaměstnavatele/odběratele

    Michaela FelcmanováAdam LinekBarbora Suchá

    V tomto vydání daňových zpráv jsme v rubrice 10 pro 10 zvolili téma posouzení (ne)závislosti výkonu činnosti pro zaměstnavatele/odběratele, a to ve světle judikatury Nejvyššího správního soudu („NSS“) a Nejvyššího soudu („NS“). U každého případu kurzívou citujeme zajímavý úryvek daného rozsudku.

    První pětice vybraných rozsudků NSS se týká posouzení podstaty vztahu mezi jednotlivci a společností, NSS ve všech případech posuzoval míru závislosti fakturujících jednotlivců na společnosti.

    1. 2 Afs 62/2004 – „Zedníci“ (NSS)

    Tento rozsudek nepatří k nejmladším, nicméně svým způsobem položil základy další judikatuře NSS – pozdější rozsudky na něj často odkazují. V daném případě pět osob vykonávalo pro společnost stavební práce, a to na základě dohod o spolupráci. Vztahy mezi dodavateli a odběratelem správce daně a následně Městský soud v Praze považovali za zastřené pracovněprávní vztahy, a nikoliv za vztahy nezávislé, obchodněprávní.

    NSS dovodil, že o závislou činnost zpravidla nejde, jedná-li se o specializovanou činnost vykonávanou pouze krátkodobě či nesoustavně, jejíž výkon je podmíněn faktory do značné míry nezávislými na vůli zadavatele. Znaky závislosti se však posuzují dle zákona o daních z příjmů, nikoliv podle toho, jakou právní skutečností byla činnost založena, tj. např. existencí či neexistencí právního vztahu. Dále NSS uvedl, že k plnění pokynů dochází vždy, tedy sama o sobě pro splnění testu závislosti tato podmínka nestačí, nýbrž se musí jednat o činnost skutečně závislou na osobě plátce, což bude dáno především povahou činnosti (typicky jeden zaměstnavatel, dlouhodobá činnost, zájem osoby vykonávající činnost na uzavření pracovněprávního vztahu). NSS závislost vztahu v tomto případě nepotvrdil a kasační stížnost uznal jako oprávněnou.

    Vymezení pojmu „závislá činnost“ podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. a) zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, nemůže být redukováno toliko na činnost vykonávanou podle příslušných pokynů, nýbrž se musí jednat o činnost skutečně závislou na osobě plátce. Definiční prvek závislosti tak bude dán zejména povahou vykonávané činnosti (typicky práce vykonávaná na jednom místě výhradně pro jednoho zaměstnavatele) a také tehdy, pokud se bude jednat o činnost dlouhodobou a pokud k uzavření pracovněprávního vztahu mělo dojít především v zájmu osoby tuto činnost vykonávající, jejíž právní sféru neuzavření tohoto vztahu v konečném důsledku poškozuje.

    2. 6 Afs 85/2014 – „Obchodní zástupci“ (NSS)

    V tomto případě pro společnost vykonávali činnost dva obchodní zástupci, a to na základě soukromoprávního smluvního vztahu. Správce daně i krajský soud dospěli k názoru, že příjmy obchodních zástupců je třeba klasifikovat jako příjmy ze závislé činnosti, jelikož jejich činnost naplňovala znaky závislosti. Hlavním argumentem byla skutečnost, že oba zástupci pravidelně docházeli do provozovny společnosti, kde denně pracovali přibližně 9 hodin, navíc na rozdíl od ostatních obchodních zástupců kromě hlavní náplně činnosti mj. v kanceláři balili zboží, připravovali katalogy a materiál. Veškeré kancelářské vybavení navíc poskytla společnost, jejímž jménem pak navenek jednali.

    NSS však argumentaci správce daně i krajského soudu odmítl a zejména velmi zásadně judikoval, že existují v principu tři druhy činností. Zaprvé činnosti typicky nezávislé (soudní exekutor, notář), zadruhé činnosti typicky závislé (pokladní v supermarketu) a zatřetí činnosti, které lze vykonávat jak ve vztahu pracovněprávním, tak ve vztahu nezávislém (účetní, kadeřník). NSS dovodil, že činnost obchodních zástupců spadá právě do kategorie tzv. obojetných činností, a lze ji tedy vykonávat i nezávisle. V tomto konkrétním případě pak přisvědčil nezávislosti vztahu, jelikož oba obchodní zástupci vykonávali práci poměrně samostatně (např. si sami určovali, jak a jaké zákazníky osloví); přítomnost v kanceláři byla nezbytná spíše pro určité vícepráce spojené s jejich činností.

    Z výše uvedeného je patrné, že A. B. i P. H. vykonávali práci z velké míry samostatně. Rozhodovali se, za kterými zákazníky pojedou, jak budou získávat zákazníky nové. Dostávali pouze rámcové úkoly ohledně získávání zákazníků a vyřizování objednávek, přesnější pokyny pak k tomu, co bylo nutno ad hoc zařídit pro chod firmy. Práci vykonávali pravidelně v kanceláři, přičemž není rozhodné, zda se jednalo o kancelář ve vlastnictví či pronájmu stěžovatelky. Jednalo se bezpochyby o místo k tomu stěžovatelkou určené a jí vybavené; obchodní zástupci si tyto prostory nezajišťovali sami. Ve vztahu k povaze práce obchodních zástupců je zřejmé, že kancelář plnila roli jakési centrály, která sloužila k shromažďování a vyřizování informací o zákaznících, objednávkách i nákupech. Nejednalo se však o klasické pracoviště, o čemž svědčí skutečnost, že další z obchodních zástupců, který pro stěžovatelku pracoval, pracoval ze svého bydliště.

    3. 6 Afs 208/2015 – „Slovenští zedníci“ (NSS)

    Rozsudek se zabýval situací, kdy slovenští dodavatelé poskytovali české společnosti stavební práce, a to na základě smluv o dílo. Správce daně i krajský soud dovodili, že činnost dodavatelů byla trvalého charakteru, nevykonávali obdobné služby pro jiné odběratele, navíc vztah mezi nimi a společností nápadně připomínal pracovněprávní vztah, kdy dodavatelé byli mj. proškoleni v oblasti BOZP, veškerý materiál jim poskytovala společnost a práce byly prakticky totožné s těmi, které vykonávali zaměstnanci společnosti. Z výpovědí některých pracovníků vyplynulo, že jako podnikající osoby mají místo podnikání a pobytu na adrese společnosti.

    NSS velmi pečlivě shrnul dosavadní judikaturu na téma tzv. švarcsystému a potvrdil názor krajského soudu, že se skutečně jednalo o závislou činnost. Významným argumentem NSS je materiální hledisko vztahu, kdy formální právní základ (tedy smlouva) není rozhodujícím faktorem. O závislou činnost dle NSS jde zejména v situaci, kdy tato není vykonávána zcela nezávisle, tzn. pod vlastním jménem, na vlastní účet a s vlastní odpovědností poplatníka, ale naopak podle pokynů toho, kdo odměnu za vykonanou práci vyplácí (plátce), přičemž typicky se jedná o práci vykonávanou na jednom místě pro jednoho zaměstnavatele. NSS se dále ztotožnil s hodnocením krajského soudu, že výslovná tvrzení slovenských pracovníků, že neměli zájem na uzavření pracovního poměru, byla účelová.

    Z hlediska negativního vymezení pojmu závislá činnost lze konstatovat, že o ni zpravidla nejde, jedná-li se o specializovanou činnost, jež je vykonávána krátkodobě či nesoustavně a jejíž výkon je podmíněn okolnostmi v podstatné míře nezávislými na vůli zadavatele (např. sezónní práce, práce podmíněné realizací jednorázově získané zakázky apod.).

    4. 10 Afs 92/2016 – „Řidiči“ (NSS)

    V této situaci dva pracovníci vykonávali obchodní činnost pro společnost spočívající v obchodním zastoupení společnosti vůči jejím zákazníkům, masokombinátům. Správce daně i krajský soud dovodili, že činnost těchto pracovníků byla činností závislou, jelikož oba pracovníci fakticky vykonávali pro společnost závislou práci, zdarma využívali vozidla společnosti a řídili se jejími pokyny, v neposlední řadě také zejména rozváželi masné výrobky společnosti právě do masokombinátů. Společnost argumentovala zejména tím, že kromě této činnosti pracovníci vykonávali i další činnosti, zejména činnosti obchodních zástupců, vyjednávali ceny, řešili reklamace a činnost vykonávali dle svého uvážení.

    NSS opět poměrně přehledně shrnul dosavadní judikaturu a potvrdil názor krajského soudu. Hlavním argumentem bylo, že hlavní činnost pracovníků spočívala v závozu zboží do jednotlivých provozoven, používali k tomuto bezúplatně vozidla společnosti, navíc nevykonávali obdobnou činnost pro nikoho dalšího. Byli vázáni pokyny společnosti, a nebylo tedy možné dovodit jejich samostatnost. Jako podpůrný argument NSS uvedl, že ostatní činnost, tedy zejména propagace zboží, byla zcela minimálního charakteru a ve srovnání s hlavní činností zanedbatelná; navíc za tyto činnosti nenáležela pracovníkům žádná zvláštní odměna. Argumentaci společnosti, že se v podstatě jednalo o dealery, kteří udržují dobré vztahy s odběrateli a získávají nové prostřednictvím slev a výhodných akcí, porovnával soud s množstvím ujetých km v rámci jednoho dne a počtu navštívených obchodů. Taková aktivita, kromě samotného závozu a předání materiálu, nebyla v principu v daných časových parametrech možná.

    Rozvoz zboží byl hlavní činností stěžovatelky s tím, že ostatní činnosti byly pouze doplňkového charakteru a vycházely z činnosti hlavní (zpětný svoz vratných obalů od zboží masokombinátů, výběr a předání finanční hotovosti z plateb koncových odběratelů za objednávky zboží apod.). Stěžovatelka celou hlavní činnost a většinu činností doplňkových vykonávala prostřednictvím svých pracovníků, mj. J. L. a K. R. S nimi měla uzavřenou smlouvu o provedení služeb, ve které se zavázali pro stěžovatelku zajišťovat rozvoz zboží masokombinátů, vyřizovat reklamace, předávat odběratelům propagační letáky, udržovat svěřené dopravní prostředky v čistotě a provádět jejich pravidelnou údržbu. Pracovníci zároveň převzali odpovědnost za svěřené finanční prostředky. Odměna pracovníků byla stanovena v případě K. R. pevnou částkou za odpracovaný den a v případě J. L. pevnou částkou za měsíc. Stěžovatelka pracovníkům poskytla speciální mrazící vozidla a každý den jim předávala dokumenty ke zboží, které bylo třeba rozvézt. Propagační materiály si pracovníci přebírali přímo od pracovníků masokombinátů, kteří navezli zboží do skladu stěžovatelky, odkud je pracovníci stěžovatelky rozváželi do jednotlivých provozoven.

    5. 2 Afs 435/2017 – „Stavaři“ (NSS)

    V tomto případě správce daně i krajský soud posoudili jako závislou činnost aktivity trojice dodavatelů, kteří pro společnost dlouhodobě zajišťovali různé stavební práce. Argumentem finanční správy i prvostupňového soudu bylo, že vzájemný vztah mezi společností a dodavateli byl dlouhodobý, a nikoli specializovaný, naopak jednotlivci spolupracovali s ostatními zaměstnanci, přijímali pokyny stavbyvedoucích nebo využívali zařízení společnosti (lešení, dílna). Navíc podklady k fakturám za vykonanou činnost připravovala společnost a dva z dodavatelů fakturovali po delší časový úsek výhradně společnosti.

    NSS se s tímto názorem zcela neztotožnil, nicméně zároveň celý spor jednoznačně nerozsoudil a vrátil jej krajskému soudu k dalšímu řízení. NSS dovodil, že dle jeho názoru se krajský soud zaměřil pouze na jednu argumentační linii – tedy na dlouhodobost vztahu mezi dodavateli a společností, nespecializaci daných prací a také na skutečnost, že dva dodavatelé poskytovali služby dlouhodobě pouze společnosti. NSS upozornil, že tyto argumenty však bez dalšího neznamenají, že se jedná o závislou činnost, naopak rozhodující je reálný a skutečně zjištěný vztah mezi oběma stranami. Dále NSS uvedl, že pokud existuje činnost, kterou lze podřadit pod tzv. obojetné činnosti (viz rozsudek č. 2), a zároveň poskytovatel této činnosti vstupuje do smluvního vztahu dobrovolně a svobodně, je možné takovou činnost při splnění faktických parametrů považovat za nezávislou (nedochází-li současně k zastřené závislé činnosti). Na druhou stranu NSS pro doplnění své argumentace vnímá, že v daném případě u dvou pracovníků existuje jistá nejasnost ohledně podstaty jejich činnosti – jeden z pracovníků montoval pro společnost zábradlí v zámečnické dílně společnosti v jejím sídle; u druhého ze zaměstnanců nebylo zcela objasněno, jaké činnosti skutečně prováděl. Dá se tedy uzavřít, že NSS poskytl krajskému soudu vodítka pro správné posouzení právní otázky, nicméně zároveň uvedl, že ani skutkový stav nebyl zjištěn (alespoň v dílčích případech) zcela průkazně.

    Způsob, jakým bude sledováno a vykazováno, jaké výkony dodavatel objednateli poskytl, závisí na jejich dohodě a zcela představitelné je vykazování podle výstupů (např. metry provedeného výkopu, postaveného zdiva, omítnutých stěn aj.) či podle poskytnutých „člověkohodin“, mají-li prokazatelný vztah k dodanému dílu. Stejně tak může být samotným předmětem poskytování služby čas určité osoby strávený „ve službě“ (např. ostraha, dozor nad potenciálně rizikovými činnostmi aj.), a ani to z dané činnosti bez dalšího nedělá činnost závislou.

    Z výše uvedeného lze dovodit, že NSS dlouhodobě v obdobných případech posuzuje materiální hledisko vztahu, nikoliv jeho formu a také že vždy vychází ze skutečného skutkového stavu daného případu. Byť mají výše uvedené rozsudky často velmi obdobné pozadí, je i z rozdílných závěrů NSS zřejmé, že každý případ je nutné posuzovat jednotlivě ve všech jeho souvislostech.

    Další dvojice rozsudků NSS se týká posouzení příjmů společníků s.r.o. z jejich další samostatné činnosti a vazby této činnosti na jejich pozici společníka.

    6. 6 Afs 116/2014 – „Geodeti“ (NSS)

    Tento rozsudek se věnuje posouzení příjmů společníka s.r.o., který pro danou společnost poskytoval služby v oblasti geodezie. Finanční úřad i krajský soud příjmy společníka posoudily jako příjmy ze závislé činnosti, jelikož dospěly k názoru, že předmět činnosti společnosti a služby poskytnuté společníkem se překrývají, vzájemně na sebe navazují a společník měl jako odpovědný zástupce společnosti vliv na obchodní strategii společnosti srovnatelný s činností jednatele.

    NSS se s názorem krajského soudu neztotožnil a naopak uvedl, že společník využíval pro tuto dodavatelskou činnost vlastní zaměstnance (nikoliv zaměstnance společnosti), v rámci fakturované částky byly z větší části zahrnuty náklady na zaměstnance společníka a společník v oboru geodezie dlouhodobě sám podnikal, přičemž služby poskytoval většímu množství subjektů. Jako podpůrný argument NSS uvedl, že společnost nepoptávala dané služby výhradně od tohoto společníka, ale skutečně je objednávala i u ostatních subjektů.

    Zdanění podle § 6 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, naopak nemají být podrobeny takové příjmy společníka od společnosti, které jsou společníku vypláceny za něco jiného než za osobní výkon uvedených činností, zejména za plnění, která by společník společnosti poskytoval zásadně za stejných podmínek i v případě, že by jejím společníkem nebyl. Půjde typicky o plnění spočívající v tom, že společník společnosti poskytuje v rámci své samostatné výdělečné činnosti služby, zboží či jiná podobná plnění, která vedle toho, že je poskytuje společnosti, poskytuje též jiným osobám za obdobných podmínek, tedy o situace, kdy daný konkrétní ekonomický vztah mezi společníkem a společností nevyvěrá z korporačně-právního vztahu, nýbrž z běžného dodavatelsko-odběratelského vztahu.

    7. 8 Afs 203/2014 – „Výkopové práce“ (NSS)

    V daném případě se, podobně jako v předchozím, NSS zabýval posouzením příjmů společníka s.r.o., a tentokrát s opačným závěrem – ovšem i s odlišným skutkovým stavem. Společník a jednatel společnosti poskytoval společnosti služby v oblasti výkopových prací a terénních úprav. Předměty činnosti společníka i společnosti se opět vzájemně překrývaly, proto finanční úřad i krajský soud uzavřely, že se jednalo o příjmy ze závislé činnosti.

    NSS dal krajskému soudu za pravdu a potvrdil, že v daném případě je třeba příjmy společníka za dodávku daných služeb považovat za příjmy ze závislé činnosti. Jedním z hlavních argumentů byla skutečnost, že podle NSS takovou činností společník naplňoval podstatu společnosti, tím společnosti zajišťoval příjem a fakticky se činnost společníka jako jednatele i jako dodavatele služeb výrazně překrývaly.

    Na tom nic nemění, že M. V. neprovedl výkopové práce osobně, nýbrž prostřednictvím svých zaměstnanců, za použití nářadí a nástrojů, jež byly v jeho vlastnictví. Krajskému soudu lze přisvědčit, že osobní složka výkonu práce M. V. pro společnost spočívala v řízení, koordinaci a kontrole těchto prací a zaměstnanců. Krajský soud ani správce daně nedospěli k závěru, že práce byly provedeny zaměstnanci stěžovatele, jak chybně uvádí stěžovatel v kasační stížnosti. Správce daně i krajský soud si byli vědomi, že se jednalo o zaměstnance M. V. jako fyzické osoby.

    Oba výše uvedené rozsudky měly velmi podobný právní základ – v obou společník fakturoval společnosti za své služby. Je však zřejmé, že každá ze situací měla odlišný skutkový stav. V prvním případě bylo skutečně možné pozorovat prvky nezávislosti společníka na společnosti ve vztahu k poskytnutým službám, a to jak z pohledu skutečnosti, že další samostatná činnost společníka byla rozsáhlá bez vazby na společnost, jejímž společníkem byl, tak v tom, že společnost sama běžně nakupovala obdobné služby i od jiných společností na trhu. Naproti tomu druhý případ takto silnou skutkovou oporou nedisponoval. Proto obdobně jako v předchozích skupinách rozsudků NSS je cítit silný akcent na detail jednotlivých skutečností každého případu. NSS dovodil, že zatímco v prvním případě mezi společníkem a společností převažoval ve vztahu k poskytnutým službám běžný dodavatelsko-odběratelský vztah, v druhém případě převažoval mezi společníkem a společností ve vztahu k poskytnutým službám korporačně-právní vztah.

    Poslední tři rozsudky ukazují, jak se k ne/závislé práci staví NS a kde vidí její hranice.

    8. 21 Cdo 992/2017 – „Práce na zkoušku“ (NS)

    V tomto případě dvě osoby vykonávaly pro společnost práci v obchodě s nábytkem, a to na základě ústní dohody. Po čtyřech měsících společnost (opět ústně) oběma osobám ukončila pracovní činnost. Městský soud v Praze jako soud odvolací označil jejich činnost jako „zaškolování“, v rámci kterého nemohl vzniknout pracovněprávní vztah.

    NS upozornil, že je vždy klíčové komplexně porovnat v individuálních případech všechny relevantní skutečnosti a definiční znaky závislé práce (pracovního poměru), a to zejména s přihlédnutím ke sjednanému druhu a místu výkonu práce, dnu nástupu do práce, vztahu podřízenosti a nadřízenosti atd. Subjektivní představy osob nebo označení „práce na zkoušku“ nebo „zaškolování“ nejsou rozhodující při určení právní povahy jejich vztahů, neboť pracovní smlouva je uzavřena také v okamžiku, kdy strany objektivně projeví vůli, se kterou zákoník práce spojuje vznik pracovního poměru.

    Základním definičním znakem závislé práce, který ji odlišuje od občanskoprávních a obchodněprávních vztahů, je skutečnost, že tato práce je vykonávána ve vztahu nadřízenosti a podřízenosti mezi smluvními stranami. Zaměstnavatel je oprávněn dávat zaměstnanci pokyny a zaměstnanec je povinen tyto pokyny respektovat. Právní rámec pracovněprávních smluv pak vytváří vymezení dominantního postavení zaměstnavatele. Druhým odlišujícím znakem od občanskoprávních a obchodněprávních vztahů je skutečnost, že pracovněprávní vztahy vytvářejí zvláštní osobní vztah mezi zaměstnancem a zaměstnavatelem se zvláštními právy a povinnostmi na obou stranách. Zaměstnanec je především povinen vykonávat práci osobně a nemůže se nechat při výkonu práce zastupovat, plnit povinnosti ze smlouvy nemůže za zaměstnance třetí subjekt. Pracovní vztah rovněž zakládá závazek loajality zaměstnance vůči zaměstnavateli. Zaměstnavatel má naproti tomu zejména povinnost chránit zdraví zaměstnance a jeho bezpečnost při práci. Závislá práce je vždy vykonávána jménem zaměstnavatele za mzdu, plat nebo odměnu za práci v pracovní době nebo jinak dohodnuté nebo stanovené době na pracovišti zaměstnavatele, popř. na jiném dohodnutém místě, na náklady zaměstnavatele a na jeho odpovědnost… Mezi pomocné znaky závislé práce patří také skutečnost, že zaměstnanec podléhá kontrole zaměstnavatele, k výkonu práce používá prostředky poskytnuté zaměstnavatelem, neodpovídá za výsledek práce a je trvale vázán k jednomu zaměstnavateli. Podle judikatury Nejvyššího správního soudu … společným rysem všech znaků závislé práce je osobní či hospodářská závislost zaměstnance na zaměstnavateli, neboť tyto znaky slouží k odlišení závislé práce od jiných ekonomických aktivit (zejména samostatného podnikání), ale také od aktivit jiného charakteru (zejména mezilidské výpomoci).

    Ze skutkových zjištění soudů jednoznačně vyplývá, že žalobci v prodejně nábytku žalované v B. vykonávali činnost, která vykazuje všechny znaky závislé práce; žalobci obsluhovali zákazníky, přijímali a vydávali zboží, vystavovali doklady, pracovali se skladovým programem, a to vše podle pokynů A. N., v pracovní době (která odpovídala otvírací době prodejny od pondělí do soboty) a za odměnu 60,- Kč za odpracovanou hodinu. Za této situace je tedy odůvodněn závěr, že žalobci vykonávali činnost na prodejně s nábytkem v B. v platném pracovněprávním vztahu (pracovním poměru) k zaměstnavateli.

    9. 31 Cdo 4831/2017 – „Souběh funkcí“ (NS)

    Problematiku závislé práce NS opakovaně řešil také v souvislosti s – judikatorně velice populárním – tématem souběhu funkcí. V tomto případě, který zvrátil předchozí rozhodovací praxi NS, společnost uzavřela se svým předsedou představenstva v souvislosti s jeho jmenováním do funkce generálního ředitele tzv. manažerskou smlouvu, která vedle odměny stanovila tutéž náplň práce, jaká spadala do působnosti představenstva. Soud prvního stupně i odvolací soud dovodily (v souladu s dřívější judikaturou NS), že uzavřená manažerská smlouva je absolutně neplatná.

    Velký senát NS s takovým závěrem nesouhlasil a uzavřel, že vztah mezi členem statutárního orgánu a společností se sice řídí přiměřeně ustanoveními o mandátní smlouvě, ale není vyloučeno, aby si strany v manažerské smlouvě (či ve smlouvě o výkonu funkce) ujednaly, že se některé aspekty jejich vztahu budou řídit zákoníkem práce. A to přesto, že činnost člena statutárního orgánu není závislou prací ve smyslu zákoníku práce. V každém případě vztah mezi členem statutárního orgánu a společností nadále zůstává vztahem obchodněprávním, nikoli pracovněprávním.

    Členové statutárního orgánu obchodní korporace nevykonávají činnosti spadající do náplně této funkce (do působnosti statutárního orgánu) ve vztahu nadřízenosti a podřízenosti dle pokynů obchodní korporace. Naopak, je to právě statutární orgán (jeho členové), kdo (jako výkonný orgán) řídí činnost obchodní korporace... Jinými slovy, činnost (člena) statutárního orgánu není závislou prací ve smyslu § 2 odst. 1 zákona č. 262/2006 Sb. zákoníku práce.

    10. 21 Cdo 2128/2019 – „Operní sólistky“ (NS)

    V (zatím) poslední kauze zaměstnavatel vypověděl pracovní smlouvu tří operních pěvkyň z důvodu nadbytečnosti. Na místo nich začal využívat hostující (externí) umělce na základě občanskoprávních „autorských“ smluv. Soud prvního stupně žalobě operních pěvkyň vyhověl, neboť organizační opatření spočívající ve výpovědi jejich pracovních smluv nevedlo ke snížení nákladů, ale pouze k umožnění rozvázání pracovních poměrů.

    Odvolací soud prvoinstanční rozhodnutí zrušil s tím, že zaměstnavatelé nemají povinnost zajišťovat plnění běžných úkolů souvisejících s předmětem jejich činnosti pouze zaměstnanci. NS přisvědčil závěru odvolacího soudu a doplnil, že plnění běžných úkolů zaměstnavatele fyzickými osobami na základě občanskoprávních smluv je v souladu s právním řádem za podmínky, že tyto fyzické osoby nevykonávají pro zaměstnavatele na základě takových jiných smluv závislou práci (v opačném případě by se jednalo o nelegální práci). Dále NS zopakoval definici závislé práce z případu „práce na zkoušku“ a rozvedl ji ve vztahu k činnostem výkonných umělců – zařadil je mezi tzv. obojetné činnosti.

    Závislou prací může být za výše uvedených podmínek i činnost výkonného umělce, kterým je fyzická osoba vytvářející umělecké výkony, jimiž jsou mimo jiné výkony herce, zpěváka, hudebníka, tanečníka, dirigenta, sbormistra, režiséra nebo jiné osoby, která hraje, zpívá, recituje, předvádí nebo jinak provádí umělecké dílo a výtvory tradiční lidové kultury… Vykazuje-li tato činnost znaky závislé práce vyplývající z ustanovení § 2 odst. 1 zák. práce a je-li prováděna za podmínek uvedených v ustanovení § 2 odst. 2 zák. práce, může být vykonávána jen v základním pracovněprávním vztahu (tj. v pracovním poměru nebo v právním vztahu založeném některou z dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr). Činnost výkonného umělce, u níž je kladen důraz na kreativitu, samostatnost a mnohdy i improvizaci, však lze provádět i v právním vztahu relativně nezávislém, zejména v podobě samostatné výdělečné činnosti na základě občanskoprávních smluv (dohod) uzavíraných mezi výkonnými umělci a těmi, kdo jejich umělecké výkony užívají (může jít například o smlouvy s herci nebo zpěváky na určité role v rámci představení s dohodnutým počtem repríz). Činnost výkonného umělce vykonávaná tímto způsobem se vyznačuje nízkou mírou závislosti výkonného umělce na druhé straně závazkového vztahu, zejména proto, že takovýto umělec svou činnost zpravidla vykonává v rámci většího počtu závazkových vztahů pro různé subjekty a není trvale vázán jen k jednomu z nich.

    Shodně s NSS považuje i NS za základní rys závislé práce osobní či hospodářskou závislost zaměstnance na zaměstnavateli, a dále zdůrazňuje zejména vztah nadřízenosti a podřízenosti mezi smluvními stranami a právo udělovat pokyny/povinnost pokyny respektovat. Závislou prací je dle NS i tzv. práce na zkoušku, naopak vztah mezi členy statutárního orgánu a společností závislou prací být nemůže (vždy se bude jednat o obchodněprávní vztah). U tzv. obojetných činností, mezi které NS zařazuje činnosti výkonných umělců, pak posouzení záleží na konkrétních okolnostech výkonu takové činnosti, zda naplní definici závislé práce, či nikoli.

    Cílem seriálu 10 pro 10 je upozornit na témata, se kterými se často setkáváme a která mohou mít (případně již měla) materiální dopad na daňovou pozici poplatníků. Vzhledem k zaměření a rozsahu článku však vybrané oblasti nemohou nahradit kompletní přehled všech otázek, které se v oblasti posouzení (ne)závislosti výkonu činnosti pro zaměstnavatele/odběratele vyskytují.

    Pokud budete mít k výše uvedenému tématu jakékoliv otázky, obraťte se prosím na autory článku nebo na náš poradenský tým, se kterým spolupracujete.

    NSS uvedl, že pokud existuje činnost, kterou lze podřadit pod tzv. obojetné činnosti a zároveň poskytovatel této činnosti vstupuje do smluvního vztahu dobrovolně a svobodně, je možné takovou činnost při splnění faktických parametrů považovat za nezávislou (nedochází-li současně k zastřené závislé činnosti).

  • Rozšířený senát NSS k podmínkám promíjení daňového penále

    Radek MatuštíkJakub Tměj

    Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu („NSS“) se nedávno věnoval důležitému aspektu promíjení daňového penále: Má být při promíjení penále zohledněno jednání, které k doměření daně a předepsání penále vedlo (tzv. zdrojové jednání)?5

    K rozhodování rozšířeného senátu vedl případ, v němž bylo daňovému subjektu předepsáno penále z DPH doměřené z důvodu jeho účasti v řetězci plnění zasažených podvodem. Daňový subjekt požádal o prominutí penále. Ačkoliv daňový subjekt splnil zákonem vyjmenované podmínky (zejm. úhrada doměřené daně, spolupráce v doměřovacím řízení, absence opakovaného porušování daňových povinností), správce daně žádost o prominutí zcela zamítl. Jediným důvodem bylo jeho zapojení do podvodného jednání, o němž měl a mohl vědět. Podle správce daně v takovém případě s ohledem na obecný princip spravedlnosti penále prominuto být nemůže (přestože zákon ani související pokyn GFŘ6 takovou možnost výslovně nezmiňují).

    Krajský soud, který postup správce daně přezkoumával, neprominutí penále potvrdil. Pouze upravil odůvodnění, když s odkazem na dřívější judikaturu druhého senátu NSS7 uzavřel, že zdrojové jednání nemá být posuzováno při zkoumání úvodní diskvalifikující podmínky „neporušení daňových předpisů závažným způsobem v posledních 3 letech“ (viz § 259c odst. 2 daňového řádu), nýbrž až v rámci správního uvážení o výsledném rozsahu prominutí penále v rozmezí 0 % až 75 % (viz § 259a odst. 2 daňového řádu).

    První senát NSS, rozhodující o kasační stížnosti daňového subjektu, s dřívější judikaturou druhého senátu nesouhlasil. Dle jeho názoru by nemělo být zdrojové jednání při promíjení penále již vůbec zohledňováno. Výklad druhého senátu považoval za jdoucí proti znění, systematice i účelu zákona v neprospěch daňového subjektu. I pokud by bylo možné tento výklad připustit, měla by převážit zásada „v pochybnostech ve prospěch poplatníka“. Od postupu druhého senátu se hodlal odchýlit, a proto v zájmu zajištění jednotného právního výkladu předložil věc k rozhodnutí rozšířenému senátu NSS.

    Rozšířený senát se přiklonil na stranu druhého senátu. Dle jeho názoru by bylo „poněkud absurdní, aby tomu, kdo závažným způsobem hraničícím např. s trestnou činností právo porušil, bylo s tímto porušením související penále vždy v nějaké výši prominuto“. Narozdíl od ustálené judikatury k problematice posečkání Daně8 (viz § 156 odst. 1 daňového řádu, dle kterého „může správce daně povolit posečkání úhrady daně“), tak v tomto případě slovní spojení „může prominout“ skutečně zakládá diskreci správce daně umožňující penále neprominout zcela.

    NSS tak posvětil pro poplatníky negativní výklad daňového řádu, ačkoliv znění zákona ani souvisejícího pokynu GFŘ takovému výkladu přímo nesvědčí. O určité kontroverzi rozhodnutí rozšířeného senátu v tomto ohledu vypovídá, že k rozhodnutí většiny bylo uplatněno nesouhlasné odlišné Stanovisko9.

    Je otázkou, jak nyní k věci přistoupí daňová správa, zejména dle jakých kritérií bude zdrojové jednání při promíjení penále zohledňovat, aby byla mj. zajištěna předvídatelnost jejího rozhodování. Optikou uvedeného případu by měly minimálně zpozornět subjekty, jimž se správce daně chystá doměřit daň a penále z důvodu jejich zapojení do řetězce plnění zasažených podvodem na DPH.

    Pokud budete mít k výše uvedenému tématu jakékoliv otázky, obraťte se prosím na autory článku nebo na náš poradenský tým, se kterým spolupracujete.

    Rozšířený senát se přiklonil na stranu druhého senátu. Dle jeho názoru by bylo „poněkud absurdní, aby tomu, kdo závažným způsobem hraničícím např. s trestnou činností právo porušil, bylo s tímto porušením související penále vždy v nějaké výši prominuto“.

  • Prokázání stavu před a po opravě dle Nejvyššího správního soudu

    Martin NovákFilip Šenfeld

    Jak správně vyhodnotit, zda provedené úpravy majetku představují opravy, nebo spíše jeho technické zhodnocení? Jaké důkazní prostředky by měl daňový poplatník evidovat pro případné účely prokázání skutečného charakteru stavebních prací provedených na majetku? Nejvyšší správní soud („NSS“) má v tomto jasno a opakuje, že stěžejní je porovnání stavu objektu před provedením stavebních prací a po jejich skončení.

    I přes dnes již bohatou judikaturu NSS se mnozí daňoví poplatníci stále dostávají do důkazní nouze v případě daňových kontrol zaměřených na prokázání skutečného charakteru stavebních prací. NSS připouští, že „není vždy snadné určit (tedy ani pro daňové subjekty), zda jsou práce prováděné na nemovitostech opravami, či technickým zhodnocením. Hranice mezi tím, co je „pouhou“ opravou, a tím, co je již technickým zhodnocením, může být totiž někdy nezřetelná“. Daňový subjekt si však nemůže volně určovat, zda určité plnění naplňuje znaky opravy, anebo se jedná o technické zhodnocení.

    NSS odkázal na svoji předchozí judikaturu a zopakoval, že o opravu se jedná pouze tehdy, pokud odstranění částečného fyzického opotřebení nebo poškození nevedlo k technickému zhodnocení. Odstranění částečného fyzického opotřebení nebo poškození tedy není automaticky opravou, nýbrž může být i technickým zhodnocením.

    Situace

    Daňovému poplatníkovi byla za roky 2010 a 2011 doměřena daň z příjmů právnických osob a související penále. Poplatník dle Odvolacího finančního ředitelství („OFŘ“) dostatečně neprokázal, že stavební materiál a stavební práce byly vynaloženy na pouhé opravy nemovitostí sloužící jako prodejny poplatníka, a nikoliv na jejich technické zhodnocení. Dle OFŘ poplatník neposkytl podklady, které by prokazovaly stav objektů před stavebními úpravami.

    Vzhledem k tomu, že krajský soud dal za pravdu správci daně a OFŘ, podal poplatník kasační stížnost.

    Právní hodnocení NSS

    Dle vyjádření poplatníka se opravy týkaly staveb ze sedmdesátých let minulého století, a nebylo proto možné k jejich opravě použít stejné materiály ani postupy jako kdysi. Zároveň argumentoval, že žádný zákonný předpis mu neukládá povinnost vést fotodokumentaci o stavebních změnách.

    Dle daňového řádu je povinností daňového subjektu prokázat všechny skutečnosti, které uvedl v daňovém přiznání. Je tedy v jeho vlastním zájmu zdokumentovat stav objektu před a po provedení stavebních prací. Bez tohoto (či jiného srovnatelného) důkazu nelze posoudit, zda stavební práce představovaly opravu, nebo technické zhodnocení majetku. Jiné důkazní prostředky, které poplatník navrhoval, jako znalecký posudek či provedení místního šetření, již nemohly dle NSS stav před stavebními pracemi prokázat. Daňový poplatník tedy neunesl své důkazní břemeno, a proto mu nebyly náklady na opravy uznány.

    Daňový poplatník se v kasační stížnosti pokoušel argumentovat i tím, že kdyby byl na místo předvolán znalec, byl by schopen posoudit, zda se původní stav staveb změnil natolik, že již nemohlo jít o pouhé opravy, nýbrž o technické zhodnocení. NSS však namítl, že poplatník konkrétní využití znalce navrhl až v kasační stížnosti, a to, že správce daně ani OFŘ nedomysleli všechny skutečnosti, které mohl znalec objasnit, nepředstavuje jejich pochybení.

    Zajímavostí je, že NSS neshledal problém v postupu správce daně, který aktuální stav věcí/prodejen posoudil dle snímků z Google maps (namísto provedení místního šetření).

    Pokud budete mít k výše uvedenému tématu jakékoliv otázky, obraťte se prosím na autory článku nebo na náš poradenský tým, se kterým spolupracujete.

    Nejvyšší správní soud vydal další rozsudek na téma prokazování charakteru stavebních prací. Rozsudek je dalším potvrzení toho, že fotodokumentace objektu před a po úpravách je nezbytným důkazem pro prokázání povahy stavebních prací. Dále rozsudek potvrzuje, že k důkazním prostředkům navrhnutým až v kasační stížnosti NSS již nepřihlédne. 

  • Rozsudek NSS k ručení za DPH nezaplacenou nespolehlivým plátcem

    Stanislav KrylJevgenija Bajzíková

    NSS ve svém novém rozsudku (3 Afs 114/2018) z 22. února 2021 dospěl k závěru, že správce daně může použít institut ručení za DPH nezaplacenou nespolehlivým plátcem jen v případě, že byl zároveň splněn vědomostní test „věděl nebo vědět měl a mohl“. Zákon o DPH přitom takovou podmínku explicitně nestanoví.  Tento rozsudek tak navazuje na dřívější rozsudek NSS 5 Afs 78/2017-33, kde soud rovněž uvedl, že ručení při platbě na zahraniční bankovní účet není možné uplatnit bez splnění vědomostního testu.

    Pojďme se podrobněji podívat, jakou situaci NSS v nynějším rozsudku posuzoval. Společnost přijala plnění od dodavatele, který byl v úpadku a který v okamžiku poskytnutí plnění měl zveřejněn status nespolehlivého plátce. Společnost nepoužila institut zajištění daně dle §109a ZDPH, ale od svého dodavatele vyžádala potvrzení o tom, že daň z předmětných plnění byla finančnímu úřadu skutečně zaplacena. Dodavatel sice zaplatil DPH z předmětných plnění finančnímu úřadu, tato platba ale byla správcem daně použita pro úhradu starších nedoplatků, a tak v evidenci daní zůstala neuhrazena.

    Společnost se bránila tím, že § 109 odst. 3 je v rozporu s čl. 205 Směrnice EU10 a judikaturou Soudního dvora EU, které předpokládají možnost vyvinit se z ručení, pokud odběratel jednal v dobré víře. Ze samotného zveřejnění informace o tom, že je dodavatel nespolehlivým plátcem dle společnosti nelze dovozovat, že jeho obchodní partner měl vědět, že daň nebude zaplacena. Status nespolehlivého plátce vzniká v důsledku historického jednání dodavatele a o jeho zrušení lze požádat nejdříve po roce. Smluvní vztah s předmětným dodavatelem společnost označila jako klíčový pro její podnikání (nemohla z něj vystoupit).

    NSS dal společnosti za pravdu a rozsudek Městského soudu v Praze zrušil. V první řadě soud s odkazem na rozsudek SDEU C-101/16 - SC Paper Consult SRL uvedl, že ručitelský vztah musí být založen na principu zavinění. Samotné zveřejnění statusu nespolehlivého plátce nemůže bez dalšího založit ručitelský vztah, aniž by odběratel měl prostor pro vyvrácení domněnky, že byl vědomě účasten podvodné operace.

    Aby tak ručitelský vztah vůbec vznikl, musí ke skutečnosti, že je v okamžiku uskutečnění zdanitelného plnění nebo poskytnutí úplaty za něj zveřejněn způsobem umožňujícím dálkový přístup status nespolehlivého plátce poskytovatele plnění, přistoupit další okolnosti, ze kterých bude zjevné, že příjemce zdanitelného plnění věděl či vědět měl a mohl, že daň nebude uhrazena.

    V projednávaném případě však přistoupení takových dalších okolností nebylo ze strany správce daně prokázáno. Naopak je dokonce mezi stranami nesporné, že stěžovatelka si prověřila status dodavatele a na podkladě toho si od něj vyžádala ujištění, že ve vztahu k předmětným plněním své daňové povinnosti plní.

    Argumentace soudu byla postavená také na dřívějším rozsudku NSS 5 Afs 78/2017-33, který se zabýval institutem ručení při platbě na zahraniční bankovní účet dle § 109 odst. 2 písm. b) ZDPH. Platby na účet zahraničního peněžního ústavu nejsou zákonem nijak zapovězeny a nejsou v obchodních vztazích nijak výjimečné. Nelze proto vyvozovat, že pouze z této skutečnosti mohl příjemce plnění získat povědomí, že dojde k podvodnému jednání a daň nebude zaplacena.

    V neposlední řadě NSS uvedl, že ručitelský vztah dle § 109 odst. 3 ZDPH zanikl, neboť DPH z předmětného plnění byla dodavatelem zaplacena, a to bez ohledu na to, že platba byla následně v souladu s § 152 daňového řádu převedena na dřívější nedoplatky. Pokud by tomu bylo jinak, společnost by fakticky ručila za veškeré nedoplatky dodavatele, což by bylo v rozporu se zásadou právní jistoty.

    Postoj NSS je v tomto ohledu velmi přesvědčivý. Ani zjevně diskutabilní prohlášení dodavatele (dodavatel nemá pravomoc stanovit, kterou z daňových (platebních) povinností hodlá uhradit z konkrétní Platby11), ani to, že správce daně společnosti potvrdil, že postupoval dle § 152 DŘ, závěr NSS neovlivnilo.

    Soud na závěr uvedl, že institut zajištění daně dle §109a ZDPH představuje preventivní opatření, které nelze daňovým subjektům vnucovat. Daňové orgány se nemohou poukazem na možnost zajištění daně zbavovat důkazního břemene, tj. že odběratel věděl nebo vědět měl a mohl.

    Závěry obou rozsudků jsou pro plátce DPH samozřejmě pozitivní. Odběratel se může z ručení za DPH vyvinit, pokud prokáže, že postupoval s péčí řádného hospodáře a jednal v dobré víře, případně že dodavatel předmětnou DPH nedluží. V duchu těchto rozsudků by mělo postačovat potvrzení dodavatele, že DPH z přijatých plnění uhradil. Přesto doporučujeme zachovat maximální možnou obezřetnost, pokud platíte na zahraniční účet či nespolehlivému plátci. V případě využití institutu zajištění daně dle § 109a je třeba smluvně ujednat, že závazek odběratele ve výši DPH zanikne úhradou daně přímo na účet správce daně.

    Rádi vám pomůžeme s vhodnou formulací smlouvy nebo s nastavením postupů prověřování vašich obchodních partnerů.

    Pokud budete mít k výše uvedenému tématu jakékoliv otázky, obraťte se prosím na autory článku nebo na náš poradenský tým, se kterým spolupracujete.

    NSS ve svém novém rozsudku uvedl, že správce daně může po odběrateli požadovat zaplacení DPH v rámci institutu ručení za nespolehlivého plátce jen v případě, že byl zároveň splněn vědomostní test „věděl nebo vědět měl a mohl“.

  • Nejvyšší správní soud k otázce možnosti „přerušení“ mimořádných odpisů

    Vladislav PejchalVáclav Vlček

    NSS12 se zabýval otázkou, zda poplatník v roce 2010 „přerušil“ mimořádné odpisy hmotného majetku dle § 30a zákona o daních z příjmů („ZDP“).

    Možnost uplatnění mimořádných odpisů byla do ZDP vložena jako součást protikrizového plánu, jehož cílem bylo stimulovat daňové poplatníky k pořízení nového hmotného majetku, a tím zvýšit odbyt u výrobců, resp. zachovat výrobu a výši zaměstnanosti u výrobců tohoto majetku. Toto téma je v současnosti opět aktuální vzhledem k opětovnému zavedení možnosti uplatnit mimořádné odpisy u vybraných hmotných majetků.

    Současné znění zákona o daních z příjmů („ZDP“) zjednodušeně stanovuje, že hmotný majetek pořízený v období od 1. ledna 2020 do 31. prosince 2021 a zařazený v 1. odpisové skupině je možné odepsat rovnoměrně bez přerušení během 12 měsíců (namísto 3 let). Hmotný majetek pořízený ve stejném období a zařazený v 2. odpisové skupině je možné odepsat bez přerušení během 24 měsíců (namísto 5 let) – v prvních 12 měsících se odepíše 60 % a v dalších 12 měsících 40 % vstupní ceny. Obdobná pravidla historicky platila i pro majetek pořízený v období od 1. ledna 2009 do 30. června 2010.

    Situace

    - V roce 2009 pořídil poplatník automobil (2. odpisová skupina) a za rok 2009 uplatnil mimořádné odpisy za 3 měsíce jako daňový výdaj.

    - V roce 2010 poplatník mimořádné odpisy za 12 měsíců neuplatnil.

    - V roce 2011 poplatník uplatnil mimořádné odpisy za zbývajících 9 měsíců.

    - V roce 2012 následně zahrnul mezi daňové výdaje i část mimořádného odpisu, kterou neuplatnil v roce 2010.

    Správce daně dospěl při daňové kontrole za rok 2011 k závěru, že neuplatněním mimořádných odpisů v roce 2010 došlo k „přerušení“ odpisování, a tedy k porušení podmínky stanovené v § 30a odst. 2 ZDP, tj. že daný majetek bude odpisován bez přerušení. Dle správce daně tedy poplatník uplatnil daňový odpis za rok 2011 neoprávněně. Správce daně tudíž doměřil poplatníkovi daň z příjmů a stanovil povinnost uhradit související penále.

    Poplatník argumentoval, že odpisování „nepřerušil", ale pouze využil možnost obecného ustanovení § 26 odst. 8 ZDP, které stanovuje, že poplatník není povinen odpisy „uplatnit“. Spor se následně dostal až k NSS.

    Pohled NSS

    NSS výše uvedenou argumentaci poplatníka jednoznačně odmítnul a přiklonil se na stranu správce daně. Dle NSS vycházel poplatník z mylného předpokladu, že v roce 2010 daňové odpisy zmiňovaného majetku prováděl, nicméně je neuplatnil jako daňový výdaj dle § 24 odst. 1 ZDP. Taková úvaha však dle NSS zcela popírá podstatu daňového odepisování, která dle definice obsažené v ustanovení § 26 odst. 5 ZDP spočívá v zahrnování odpisů do daňových výdajů.

    Jestliže § 26 odst. 8 ZDP stanoví, že poplatník není povinen odpisy uplatnit, míří tím na situaci, kdy poplatník vůbec nezahrne odpisy z některého svého majetku do výdajů vynaložených k zajištění svých zdanitelných příjmů, ač by tak učinit mohl, tedy kdy s odepisováním určitého majetku ani nezačne.

    Pokud poplatník poté, co v roce 2009 zahájil odepisování majetku, v roce 2010 nezahrnul jeho odpisy do svých výdajů, pak v roce 2010 odepisování ve smyslu ZDP neprováděl, což dle NSS nelze vyložit jinak, než že odepisování přerušil. Poplatník tedy nemohl následné mimořádné odpisy tohoto majetku uplatněné v roce 2011 považovat za daňové výdaje ve smyslu § 24 ZDP.

    Praktické dopady pro vaši společnost

    Uplatnění mimořádných odpisů u vybraných majetků pořízených v období od 1. ledna 2020 do 31. prosince 2021 může pro vaši společnost představovat zajímavou daňovou úsporu.

    Vzhledem k tomu, že mnozí poplatníci mimořádné odpisy doposud prakticky ještě nikdy nevyužili (a účetní systémy tak nemusí být na mimořádné odpisy technicky nastaveny), doporučujeme ještě před uplatněním mimořádných odpisů prověřit, zda by vaše společnost v případě daňové kontroly prokázala splnění veškerých zákonných podmínek pro jejich uplatnění.

    Budete-li mít k výše uvedenému jakékoliv dotazy, kontaktujte prosím autory článku či poradenský tým, se kterým pravidelně spolupracujete.

    Pokud poplatník poté, co v roce 2009 zahájil odepisování majetku, v roce 2010 nezahrnul jeho odpisy do svých výdajů, pak v roce 2010 odepisování ve smyslu ZDP neprováděl, což dle NSS nelze vyložit jinak, než že odepisování přerušil. Poplatník tedy nemohl následné mimořádné odpisy tohoto majetku uplatněné v roce 2011 považovat za daňové výdaje ve smyslu § 24 ZDP.

  • Zobrazit citace

    [1] Stanovisko bylo publikováno na webu KDP počátkem května 2020 a lze jej nalézt zde:  https://moje.kdpcr.cz/informace/aktuality/kdp-cr-obdrzela-aktualizovane-odpovedi-mf-na-dotazy-ohledne-soucasne-situace

    [2] Při měsíční fakturaci tak DUZP za duben a květen 2020 typicky nastalo již před publikací podmínek programu. Nastavení podmínek dotace tak, že by pro pronajímatele znamenalo daňově neúčinné odpuštění dluhu, se jeví přinejmenším jako velmi nelogické.

    [3] Pominout samozřejmě nelze ani účetní hledisko, zejména případné dopady do výnosů (včetně časového rozlišení poskytovaných slev/pobídek), které mohou být zásadní pro splnění podmínek vyplývajících z úvěrových smluv.

    [4] https://www.psp.cz/sqw/historie.sqw?o=8&t=1145

    [5] Viz usnesení NSS ze dne 26. ledna 2021, č. j. 1 Afs 236/2019 - 83.

    [6] Dříve Pokyn GFŘ-D-21, který byl později nahrazen aktuálním Pokynem GFŘ-D-45.

    [7] Viz rozsudek NSS ze dne 2. srpna 2017, č. j. 2 Afs 62/2017 - 37.

    [8] Viz např. rozsudek NSS ze dne 19. prosince 2017, č. j. 8 Afs 181/2017- 31.

    [9] Dr. Baxa ve svém odlišném stanovisku např. zmiňuje zákaz dvojího přičítání ve smyslu „dvakrát x za totéž“. 

    [10] Směrnice Rady 2006/112/ES

    [11] „Daňový dlužník nemá oprávnění disponovat platbou tak, aby stanovil, kterou z daňových (platebních) povinností evidovaných na konkrétním osobním daňovém účtu hodlá uhradit na tento účet poukazovanou finanční částkou“, Daňový řád, Komentář, II. Díl. Baxa, Josef a kolektiv.

    [12] Rozhodnutí č. j. 5 Afs 137/2018 - 28 ze dne 19. února 2021, dostupné na stránkách Nejvyššího správního soudu zde.

Souhrn

Souhrn

Daňové a právní zprávy - březen 2021.

Archiv daňových a právních zpráv zde.

Chcete-li se přihlásit k odběru Daňových a právních zpráv, vyplňte prosím tento formulář.

O tomto článku

Autor Lucie Říhová

EY Česká republika, partnerka týmu daňového poradenství

Lucie Říhová je partnerkou v daňovém oddělení. Zaměřuje se na daně z příjmů právnických osob, mezinárodní daňové strukturování a daňovou problematiku rodinných firem.

Související témata Daňové a právní poradenství Law