新リース会計基準（リースの識別）の解説　第3回：事例解説（特定された資産の使用の「支配」）

EY新日本有限責任監査法人
公認会計士　鎌田 光蔵

Ⅰ. はじめに

2024年9月に公表された「リースに関する会計基準」（以下「本会計基準」という。）及び「リースに関する会計基準の適用指針」（以下「本適用指針」という。また、以下本会計基準と本適用指針を合わせて「本会計基準等」という。）のうち、「リースの識別」について、具体的な事例を用いて解説します。

• 本会計基準等において契約にリースが含まれるか否かは「特定された資産」と「支配」の2要件が満たされているか否かがポイントとなります。
• 「特定された資産」と「支配」の要件が満たされていると判断する場合、現行の企業会計基準第13号「リース取引に関する会計基準」によりリースとして会計処理されていなかった契約において、リースが含まれると判断される点に留意が必要です。
• 資産の使用を支配する権利が顧客（借手）（※）に移転しているかどうかについては、顧客（借手）による経済的利益の享受および顧客（借手）が指図権を有するかどうかがポイントとなります。

（※）本会計基準等における「リースの識別の判断」においては、「借手」および「貸手」という用語を使用せずに、「顧客」および「サプライヤー」という用語を使用しています。リースの識別の判断の段階は、契約がリースを含むか否かを判断する段階であり、契約がリースを含まない場合があるためです（本適用指針BC9項）。ただし、本稿の一部では、理解のために、便宜上「サプライヤー（貸手）」、「顧客（借手）」と表記しています。  

Ⅱ. 「リース」の定義の概要

本会計基準等における「リース」の定義およびリースの識別に関する定めの概要については、新リース会計基準（リースの識別）の解説－第1回：総論　に記載しています。

具体的には、以下のフローチャートに沿って判断します。

Ⅲ. リースの識別に係る事例解説

契約にリースが含まれるか否かの判定にあたっては、「特定された資産」と「支配」の要件が満たされているかについて、実務上の検討課題となります。これらの要件が満たされる場合、契約にリースが含まれることになります。本稿では、主に「支配」について主眼を置いた事例について解説し、「特定された資産」については、新リース会計基準（リースの識別）の解説－第2回：事例解説（特定された資産）において解説しています。

以下2要件をいずれも満たす場合、特定された資産の利用を「支配」する権利が顧客（借手）に移転していると判定されます。

① 顧客（借手）が、使用期間全体を通じて特定された資産の使用から生じる経済的利益のほとんどすべてを享受する権利を有している（本適用指針第5項（1））
② 顧客（借手）が、特定された資産の使用を指図する権利を有している（本適用指針第5項（2））

また、以下の＜図表2＞における（ア）もしくは（イ）の要件を満たす場合、「②顧客（借手）が特定された資産の使用を指図する権利を有している」場合と判定されます。

図表２　特定された資産の使用を指図する権利を顧客（借手）が有しているか否かの判定基準

この顧客（借手）における「①経済的利益の享受」、「②指図権」の有無の判定について、「1.使用方法が契約で定められている場合」および「2.使用方法が顧客（借手）の設計によって事前に決定されている場合」のそれぞれのケースについて、事例を用いて解説します。

1. 顧客（借手）が資産の使用を指図する権利を有しているか（使用方法が契約で定められている場合）

以下具体的な事例を用いて、使用方法が契約で定められているケースにおいて、契約にリースが含まれるか否か判定を行います。

※事例では、資産が特定されていることを前提として、顧客（借手）における「①経済的利益の享受」、「②指図権」の有無の判定を行います。
 

事例１

事例1の判断過程

A資産が特定されているか

B使用を支配する権利が移転しているか
（①および②がYESの場合、使用を支配する権利が移転している）

上記事例をフローチャートに沿って示すと、以下のようになります。

また、顧客（借手）が資産の使用を指図する権利を有しているケースを図に表すと、＜図表5＞のとおりとなります。

2. 顧客（借手）が資産の使用を指図する権利を有しているか（使用方法が顧客（借手）の設計によって事前に決定されている場合）

以下具体的な事例を用いて、使用方法が顧客（借手）の設計によって事前に決定されているケースにおいて、契約にリースが含まれるか否か判定を行います。

※事例では、資産が特定されていることを前提として、顧客（借手）における「①経済的利益の享受」、「②指図権」の有無の判定を行います。

事例２

事例2の判断過程

A資産が特定されているか

B使用を支配する権利が移転しているか
（①および②がYESの場合、使用を支配する権利が移転している）

事例をフローチャートに沿って示すと、以下のようになります。

また、使用方法が顧客（借手）の設計によって事前に決定されているケースを図に表すと、＜図表7＞のとおりとなります。

Ⅳ. おわりに

一見するとリースに該当しないような契約であっても、条件によっては、契約にリースが含まれる場合が想定されることから、実態に基づき個別に判断することが必要となります。賃貸借契約だけでなく、従来、利用料、使用料、業務委託料、サービス料等で処理されていた契約についても契約にリースが含まれるか否か留意する必要があります。