Reforma mezinárodního zdanění – dohoda dosažena

Reforma mezinárodního zdanění – dohoda dosažena

11. října 2021
Předmět Tax Alert
Kategorie Mezinárodní zdanění Ostatní daně

Zobrazit zdroje

O diskusích ohledně revolučních změn mezinárodního zdanění probíhajících ať už na půdě OECD, tak na úrovni EU vás průběžně informujeme (např. ZDE, ZDE, ZDE, ZDE, ZDE či ZDE)

Dne 1. července došlo v rámci tohoto procesu k významnému posunu, kdy 130 zemí/jurisdikcí[1] (včetně České republiky) vydalo pod hlavičkou OECD společné prohlášení, ve kterém se hlásí k principům dvoupilířové reformy mezinárodního zdanění. Prohlášení indikovalo ambici dotažení detailních technických parametrů do října tohoto roku, přičemž předpokládaný náběh nových pravidel byl rok 2023.

A nyní, resp. 8. října, 136 jurisdikcí (ze 140 členů inkluzivního rámce OECD/G20 pro BEPS[2]) – včetně České republiky - se připojilo k prohlášení o dvoupilířovém řešení v rámci uchopení daňových výzev vyplývajících z digitalizace ekonomiky (více ZDE). Prohlášení aktualizuje a finalizuje červencovou politickou dohodu o zásadní reformě mezinárodních daňových pravidel.

Pilíř I – vybrané parametry:

  • Do oblasti působnosti spadají nadnárodní skupiny (MNE) s celosvětovým obratem nad 20 miliard eur a ziskovostí nad 10 % (tj. zisk před zdaněním/výnosy), přičemž hranice obratu by mohla být v budoucnu snížena na 10 miliard eur.
  • Těžební průmysl a regulované finanční služby jsou vyloučeny.
  • U MNE bude v oblasti působnosti 25 % reziduálního zisku (definovaného jako zisk přesahující 10 % tržeb) přiděleno tržním jurisdikcím s nexem (viz další bod) pomocí alokačního klíče odvozeného z tržeb (tzv. částka A). Tržby budou přiděleny jurisdikcím konečného trhu, kde se zboží nebo služby používají/spotřebovávají.
  • Bude zavedeno nové pravidlo nexusu, které umožní přidělení částky A tržní jurisdikci (market jurisdiction), pokud nadnárodní společnost v oblasti působnosti dosahuje z této jurisdikce tržeb ve výši alespoň 1 milionu eur. Pro menší jurisdikce s HDP nižším než 40 miliard eur bude nexus stanoven na 250 000 eur.
  • Příslušné měřítko zisku nebo ztráty MNE v působnosti bude odvozeno z finančních výkazů s malým počtem úprav. Ztráty se budou převádět do dalších období.
  • K segmentaci dojde pouze ve výjimečných případech, kdy na základě segmentů zveřejněných ve finančních výkazech segment splňuje pravidla působnosti.
  • Budou zavedeny mechanismy pro předcházení sporům a jejich řešení.
  • Zjednoduší se uplatňování zásady tržního odstupu na základní marketingové a distribuční činnosti (tzv. částka B).
  • MNE v oblasti působnosti by mělo být umožněno řídit proces plnění těchto nových povinností prostřednictvím jediného subjektu.
  • Mnohostranná úmluva (MLC) bude vyžadovat, aby všechny strany odstranily veškeré daně z digitálních služeb a další podobná opatření ve vztahu ke všem společnostem.
  • Předpokládá se, že MLC, jejímž prostřednictvím se bude částka A provádět, bude vypracována a zpřístupněna k podpisu v roce 2022, přičemž částka A by se měla začít uplatňovat od roku 2023.

Pilíř II – vybrané parametry:

  • Druhý pilíř se skládá z:
    • dvou vzájemně provázaných domácích pravidel (společně nazývaná Globální pravidla proti erozi základny (Global anti-Base Erosion Rules - GloBE))[3]:
      • pravidlo o zahrnutí příjmů (Income Inclusion Rule - IIR), které ukládá mateřské entitě dodatečnou daň s ohledem na nízko zdaněné příjmy entity ze skupiny (constituent entity); a
      • pravidlo pro nedostatečně zdaněné platby (Undertaxed Payment Rule - UTPR), které odpírá odpočty nebo vyžaduje ekvivalentní úpravu v rozsahu, v jakém nízce zdaněný příjem entity ze skupiny nepodléhá dani dle pravidla IIR, a
    • pravidla založeném na smlouvě o zamezení dvojího zdanění - pravidlo podrobení zdanění (Subject to Tax Rule - STTR), které umožňuje zdrojovým jurisdikcím uvalit limitované zdanění u zdroje na určité platby spřízněným subjektům zdaněné nižší než minimální sazbou. STTR bude započitatelná v rámci pravidel GloBE.
  • Pravidla GloBE se budou vztahovat na MNE, které dosáhnou prahové hodnoty 750 milionů eur stanovené v rámci vykazování podle jednotlivých zemí (CbCR). Země mohou uplatňovat IIR na MNE se sídlem v jejich zemi, i když nesplňují tuto prahovou hodnotu.
  • Pravidla GloBE se nevztahují na vládní subjekty, mezinárodní organizace, neziskové organizace, penzijní fondy nebo investiční fondy, které jsou konečnými mateřskými entitami (Ultimate Parent Entity - UPE) skupiny nadnárodních podniků, ani na žádné holdingové entity používané těmito subjekty.
  • Pravidla GloBE stanoví výjimku z UTPR pro určité MNE – a to pro ty, které mají hmotná aktiva v zahraničí v maximální výši 50 milionů EUR a které působí v nejvýše pěti dalších jurisdikcích, přičemž tato výjimka je omezena na období pěti let poté, co se MNE poprvé dostane do působnosti pravidel GloBE.
  • Pravidla GloBE budou fungovat tak, že se bude ukládat dodatečná daň pomocí testu efektivní daňové sazby, která bude kalkulována po jurisdikcích a která bude používat společnou definici relevantních daní a základ daně odvozený z finančních výkazů (s dohodnutými úpravami v souladu s cíli daňové politiky druhého pilíře a mechanismy pro řešení časových rozdílů). Pokud jde o stávající systémy založené na distribučním modelu (distribution tax systems), dodatečná daňová povinnost nebude uplatňována, pokud budou příjmy rozděleny do 4 let a zdaněny na minimální požadované úrovni nebo nad ní.
  • Minimální sazba daně používaná pro účely IIR a UTPR bude činit 15 %.
  • Pravidla GloBE budou stanovovat substantivní výjimky podle vzorce (formulaic substance carve-out), které vyloučí částku příjmů odpovídající 5 % hodnoty hmotného majetku a mzdových nákladů. V přechodném období 10 let bude vyloučená částka příjmu činit 8 % hodnoty hmotných aktiv a 10 % mzdových nákladů, přičemž v prvních pěti letech se bude každoročně snižovat o 0,2 procentního bodu a v posledních pěti letech o 0,4 procentního bodu u hmotných aktiv a o 0,8 procentního bodu u mzdových prostředků. Pravidla GloBE rovněž stanoví výjimku de minimis pro ty jurisdikce, kde má MNE příjmy nižší než 10 milionů EUR a zisky nižší než 1 milion EUR.
  • Pravidla GloBE rovněž stanoví vyloučení příjmů z mezinárodní přepravy dle definice Modelové daňové úmluvy OECD.
  • Země, které uplatňují nominální sazby daně z příjmu právnických osob nižší než minimální sazba STTR na úroky, licenční poplatky a vymezený okruh dalších plateb, by na požádání měly implementovat STTR do svých dvoustranných smluv s rozvojovými členy Inclusive Framework. Právo na zdanění bude omezeno na rozdíl mezi minimální sazbou a sazbou daně u dané platby. Minimální sazba pro STTR bude 9 %.
  • Druhý pilíř by měl být uveden v platnost v roce 2022 (alespoň částečně prostřednictvím mnohostranného nástroje), aby byl účinný v roce 2023, přičemž UTPR by se měla začít uplatňovat v roce 2024.

Kdybychom se měli pokusit naše chápání výše uvedeného selsky a hodně zjednodušeně shrnout ve dvou bodech:

  • vybrané velké vysoce ziskové nadnárodní korporace zdaní více zisku v jurisdikcích, kde se jejich zboží/služba konzumuje a
  • pro vybrané nadnárodní korporace se zavedou jakási sofistikovaná a modifikovaná globální CFC pravidla mířící na jurisdikce s efektivním korporátním zdaněním pod 15% (se spoustou úprav/výjimek).

Z výše uvedeného přehledu je zřejmé, že mezinárodní zdanění čeká zásadní změna. Je rovněž jasné, že mnoho implementačních detailů ještě bude muset být vyjasněno. Tuto oblast budeme nadále monitorovat.

V případě dotazů se prosím obraťte na daňový tým EY, se kterým pravidelně spolupracujete.

Autoři:

Lucie Říhová

Karel Hronek

  • Zobrazit citace

    [1] Pro zajímavost, země, které se v červenci nepřipojily byly následující: Barbados, Estonsko, Maďarsko, Irsko, Keňa, Nigerie, Peru, Saint Vincent a Grenadines, Sri Lanka.

    [2] Čtyři země se zatím nepřipojily k prohlášení - Keňa, Nigerie, Pákistán a Sri Lanka.

    [3] Členové IF nejsou povinni implementovat pravidla GloBE, ale pokud se tak rozhodnou, budou je uplatňovat způsobem, který je v souladu s výsledky stanovenými v rámci druhého pilíře, a rovněž akceptují uplatňování pravidel GloBE ostatními členy IF.

  • Global tax reform – agreement reached

    We have kept you informed about discussions at both the OECD and the EU levels concerning the revolutionary changes in global taxation (see our previous TAs e.g. HERE, HERE, HERE, HERE, HERE or HERE).

    On 1 July a significant step was taken in the process when 130 jurisdictions[1] (including the Czech Republic) issued a joint Statement under the OECD framework, in which they have joined a new two-pillar plan to reform international taxation rules. The Statement indicated an ambition to finalize the detailed technical parameters by October 2021, with expected start of application of the new rules from 2023.

    And now, resp. on 8 October, 136 jurisdictions (out of the 140 members of the OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS[2]) joined the Statement on the two-pillar solution to address the tax challenges arising from the digitalisation of the economy (see further HERE). It updates and finalises the July political agreement to fundamentally reform international tax rules.

    Pillar One – selected parameters:

    • In-scope are the multinational enterprises (MNEs) with global turnover above 20 billion euros and profitability above 10% (i.e. profit before tax/revenue) with the turnover threshold to be potentially reduced to 10 billion euros in the future.
    • Extractives and Regulated Financial Services are excluded.
    • For in-scope MNEs, 25% of residual profit defined as profit in excess of 10% of revenue will be allocated to market jurisdictions with nexus (see next point) using a revenue-based allocation key (Amount A). Revenue will be sourced to the end market jurisdictions where goods or services are used / consumed.
    • There will be a new nexus rule permitting allocation of Amount A to a market jurisdiction when the in-scope MNE derives at least 1 million euros in revenue from that jurisdiction. For smaller jurisdictions with GDP lower than 40 billion euros, the nexus will be set at 250 000 euros.
    • The relevant measure of profit or loss of the in-scope MNE will be determined by reference to financial accounting income, with a small number of adjustments. Losses will be carried forward.
    • Segmentation will occur only in exceptional circumstances where, based on the segments disclosed in the financial accounts, a segment meets the scope rules.
    • Dispute prevention and resolution mechanisms will me implemented.
    • The application of the arm’s length principle to in-country baseline marketing and distribution activities will be simplified (Amount B).
    • The tax compliance will be streamlined (including filing obligations) and allow in-scope MNEs to manage the process through a single entity
    • The Multilateral Convention (MLC) will require all parties to remove all Digital Services Taxes and other relevant similar measures with respect to all companies.
    • The MLC through which Amount A is implemented will be developed and opened for signature in 2022, with Amount A coming into effect in 2023.

    Pillar Two – selected parameters:

    • Pillar Two consists of: 
      • two interlocking domestic rules (together the Global anti-Base Erosion Rules (GloBE) rules)[3]:
        • an Income Inclusion Rule (IIR), which imposes top-up tax on a parent entity in respect of the low taxed income of a constituent entity; and
        • an Undertaxed Payment Rule (UTPR), which denies deductions or requires an equivalent adjustment to the extent the low tax income of a constituent entity is not subject to tax under an IIR; and
      • a treaty-based rule (the Subject to Tax Rule (STTR)) that allows source jurisdictions to impose limited source taxation on certain related party payments subject to tax below a minimum rate. The STTR will be creditable as a covered tax under the GloBE rules.
    • The GloBE rules will apply to MNEs that meet the 750 million euros threshold as determined under country by country reporting. Countries are free to apply the IIR to MNEs headquartered in their country even if they do not meet the threshold.
    • Government entities, international organisations, non-profit organisations, pension funds or investment funds that are Ultimate Parent Entities (UPE) of an MNE Group or any holding vehicles used by such entities, organisations or funds are not subject to the GloBE rules.
    • The GloBE rules will provide for an exclusion from the UTPR for certain MNEs - those MNEs that have a maximum of EUR 50 million tangible assets abroad and that operate in no more than 5 other jurisdictions while this exclusion is limited to a period of 5 years after the MNE comes into the scope of the GloBE rules for the first time.
    • The GloBE rules will operate to impose a top-up tax using an effective tax rate test that is calculated on a jurisdictional basis and that uses a common definition of covered taxes and a tax base determined by reference to financial accounting income (with agreed adjustments consistent with the tax policy objectives of Pillar Two and mechanisms to address timing differences). In respect of existing distribution tax systems, there will be no top-up tax liability if earnings are distributed within 4 years and taxed at or above the minimum level.
    • The minimum tax rate used for purposes of the IIR and UTPR will be 15%.
    • The GloBE rules will provide for a formulaic substance carve-out that will exclude an amount of income that is 5% of the carrying value of tangible assets and payroll. In a transition period of 10 years, the amount of income excluded will be 8% of the carrying value of tangible assets and 10% of payroll, declining annually by 0.2 percentage points for the first five years, and by 0.4 percentage points for tangible assets and by 0.8 percentage points for payroll for the last five years. The GloBE rules will also provide for a de minimis exclusion for those jurisdictions where the MNE has revenues of less than EUR 10 million and profits of less than EUR 1 million.
    • The GloBE rules also provide for an exclusion for international shipping income using the definition of such income under the OECD Model Tax Convention.
    • IF members that apply nominal corporate income tax rates below the STTR minimum rate to interest, royalties and a defined set of other payments would implement the STTR into their bilateral treaties with developing IF members when requested to do so. The taxing right will be limited to the difference between the minimum rate and the tax rate on the payment. The minimum rate for the STTR will be 9%.
    • Pillar Two should be brought into law in 2022 (at least partly via Multilateral instrument), to be effective in 2023, with the UTPR coming into effect in 2024.

    If we were to try to summarize our understanding of the above in a very simplistic way in two points:

    • selected large highly profitable MNEs will tax more profits in jurisdictions where their goods/services are consumed, and
    • some sort of sophisticated and modified global CFC rules are to be introduced for selected multinationals, targeting jurisdictions with effective corporate taxation below 15% (with lots of adjustments/exceptions).

    From the above overview, it is apparent that a major change of international taxation system is coming. It is also clear that many implementation details are still to be determined. We will continue to monitor this area for you.

    If you have any questions, please contact your regular EY tax team.

    Authors:

    Lucie Říhová

    Karel Hronek

    Reference: 

    [1] The following countries have not signed the Statement back in July: Barbados, Estonia, Hungary, Ireland, Kenya, Nigeria, Peru, Saint Vincent and the Grenadines, Sri Lanka.

    [2] Four countries - Kenya, Nigeria, Pakistan and Sri Lanka - have not yet joined the agreement.

    [3] IF members are not required to adopt the GloBE rules, but, if they choose to do so, they will implement them in a way that is consistent with the outcomes provided for under Pillar Two and they also accept the application of the GloBE rules applied by other IF members.