「補助金等の会計処理及び開示に関する研究報告」の概要

3. 研究報告の構成

具体的には、大きく分けて＜表2＞の3つの領域についてその会計処理等が検討されています。

表2　研究報告で検討されている会計処理等

本稿では、＜表2＞に掲げた項目のうち収益に関する補助金等及び資産に関する補助金等に絞って、その概要を解説します。

なお、研究報告は、その性格上、実務上の指針として位置付けられるものではなく、また、実務を拘束するものでもないとされている点には留意が必要です。ただし、補助金等に関する会計処理等（圧縮記帳に関する会計処理等を含む）を検討する上での一助となる資料として意義があるものと考えます。

Ⅱ  収益に関する補助金等

1. 会計処理等の考え方

(1) 会計処理

補助金等の収益の認識時点を検討するに当たって参考になる考え方として＜表3＞のとおり３つのものがあるとされています（研究報告Ⅱ.2.（1）①～③）。

表3　参考となる考え方

注：日本公認会計士協会（非営利組織会計検討会）は2019年7月31日に非営利組織会計検討会による報告「非営利組織における財務報告の検討～財務報告の基礎概念・モデル会計基準の提案～」において非営利組織モデル会計基準を公表している。

わが国においては補助金等の認識に関する会計基準は存在しないため、研究報告では、企業会計原則における実現主義（対価の成立の時点）、非営利組織モデル会計基準第194項（付帯条件を満たした時点）及び法人税等会計基準第7項（還付が確実に見込まれ金額が合理的に見積り可能な時点）を参考に、補助金等の交付額確定通知の受領時や付帯条件を満たした時点等、具体的にどの時点で企業が計上すべきかについて、個々の補助金等の内容を踏まえて、事実と状況に応じて判断することになるとの考え方が示されています（研究報告Ⅱ.2.（1）④）。

(2) 収益に関する補助金等の損益計算書上での表示

原則として、事業対象に係る費用と補助金等を純額処理することはなく、補助金等は営業外収益に計上することになると考えられるとされています。一方、純額処理する場合、利害関係人が会社の状況に関する適正な判断を行うために必要な事項があるときは当該事項を注記しなければならないという追加情報の注記の趣旨に鑑み、企業が補助金等を受け入れているかどうかが不明確にならないように、相殺表示している旨、相殺された金額を追加情報として開示することが考えられるとされています（研究報告Ⅱ.2.（2））。

(3) 注記

企業会計基準第24号「会計方針の開示、会計上の変更及び誤謬の訂正に関する会計基準」（以下、企業会計基準第24号）において、会計処理の対象となる会計事象や取引（以下、会計事象等）に関連する会計基準等の定めが明らかでない場合には重要な会計方針に関する注記の開示が求められています（企業会計基準第24号第4-2項）。

収益に関する補助金等の会計処理は会計事象等に関連する会計基準等の定めが明らかでない場合に該当すると考えられることから、重要性がある場合には重要な会計方針として具体的な収益の認識時点を開示することが考えられるとしています（研究報告Ⅱ.3.（2））。
 

2. 実務上の課題

収益に関する補助金等の会計処理及び表示は企業により異なる可能性があり、その場合、これらに関する企業の判断による比較可能性の低下をもたらすことになります。したがって、研究報告では、これらに関する考え方を開示により明確にすることが期待されるとしています（研究報告Ⅱ.3.（1）③）。

Ⅲ 資産に関する補助金等

1. 会計処理等の考え方

(1) 会計処理

資産に関する補助金等の会計処理については、大別すると＜表4＞のように①資本説と②利益説に分けることができますが、研究報告では、現行の会計基準において資本説は採用されておらず利益説に従っていると考えられるとされています（研究報告Ⅲ.2.（1））。

表4　資本説と利益説

利益説によった場合、受領した補助金等を利益として計上するまでの間に貸方差額として計上する場合があると考えられ、研究報告では、当該貸方差額の処理について、＜表5＞のようにわが国の制度上において現状採用されていないアプローチも含め幅広く検討が行われています（研究報告Ⅲ.2.（2））。

表5　利益説における貸方差額に対するアプローチ

以上を踏まえ、研究報告では、現状の制度会計上は、利益説の一時点で利益を計上する方法又は一定期間にわたり利益を計上する方法の仮受金アプローチに基づき補助金等を会計処理することになると考えられるとしています（研究報告Ⅲ.2.（3））。

また、資産に関する補助金等を認識するに当たっては、収益に関する補助金等と同様、企業会計原則における実現主義（対価の成立の時点）、非営利組織モデル会計基準第194項（付帯条件を満たした時点）及び法人税等会計基準第7項（還付が確実に見込まれ金額が合理的に見積り可能な時点）を参考に、補助金等の交付額確定通知の受領時や付帯条件を満たした時点等、具体的にどの時点で企業が計上すべきかについて、個々の補助金等の内容を踏まえて、事実と状況に応じて判断することになるとの考え方が示されています（研究報告Ⅲ.2.（3））。

なお、資産に関する補助金等については複数かつ長期間の付帯条件が付される可能性もあることから、そういった付帯条件が付された場合には当該付帯条件を満たしているか、あるいは、満たす可能性が確実かどうかの慎重な検討が必要となると考えられる点には留意が必要です。

(2) 資産に関する補助金等の損益計算書上での表示

わが国の会計基準においては、資産に関する補助金等の表示区分については、臨時性があると判断される場合には特別利益に計上し、金額が僅少な場合又は経常的に発生する場合には企業会計原則注解（注12）により営業外収益として計上することが考えられるとされています（研究報告Ⅲ.2.（4））。

(3) 注記

資産に関する補助金等の会計処理は会計事象等に関連する会計基準等の定めが明らかでない場合（企業会計基準第24号第4-2項参照）に該当すると考えられることから、重要性がある場合には重要な会計方針として具体的な収益の認識時点を開示することが考えられるとしています。また、付帯条件の内容、補助金等の返還条件等についても、追加情報の注記として開示することが望ましいと考えられるとしています（研究報告Ⅲ.2.（5））。

2. 実務上の課題

資産に関する補助金等については、わが国には補助金の認識に関する会計基準が存在しない中で、特に、一定期間にわたる付帯条件の遵守が要求される場合、一時点で利益を計上すべきか又は一定期間にわたり利益を計上すべきか、会計処理が必ずしも明らかではなく、実務に多様性が生じる可能性があるという課題が指摘されています（研究報告Ⅲ.3.（2））。

Ⅳ おわりに

研究報告では、会計実務における多様性や企業間の財務情報に係る比較可能性の観点からは、本稿で取り上げた件以外を含めて＜表6＞のように主に4つの点に課題があるとしています。

表6　実務上の課題

ただし、これらの点については、現行の会計制度の枠内においても以下の方法により一定の対応を図ることが可能であると考えられるとしています。

① 補助金等の認識規準を重要な会計方針として開示
② 収益に関する補助金等の金額についての開示の拡充（追加情報の注記含む）
③ 資産に関する補助金等の金額についての開示の拡充（追加情報の注記含む）

研究報告の「Ⅴ．全体のまとめ」では、わが国においては補助金等に関する会計基準は存在していないものの、重要な補助金等の会計処理及び表示に関しては、会計実務上、このような情報開示の拡充により、企業間の財務情報に係る比較可能性が確保されることが期待されるとの提言が述べられていますので、財務諸表利用者の観点から補助金等に関する適切な開示がなされているかどうか留意が必要と考えます。