Specifika vyřazování staveb či jejich technického zhodnocení

Specifika vyřazování staveb či jejich technického zhodnocení

1. března 2024
Předmět Tax Alert
Kategorie Daně z příjmů

Zobrazit zdroje

Podle zákona o daních z příjmů představuje daňová zůstatková cena prodaného nebo zlikvidovaného hmotného majetku obecně daňově uznatelný náklad. Toto však neplatí ve všech případech a existuje mnoho pravidel a výjimek, které daňovou uznatelnost daňové zůstatkové ceny prodaného nebo zlikvidovaného hmotného majetku omezují.

U staveb a jejich technických zhodnocení se nejčastěji setkáváme s těmito situacemi, z nichž některé mohou být z hlediska daně z příjmů právnických osob problematické:

1.       Prodej nemovitosti 

Prodej nemovitosti představuje standardní převod vlastnického práva k nemovité věci. Pro účetní účely se prodej nemovitosti zapsané v katastru nemovitostí a její související vyřazení zaúčtuje ke dni doručení návrhu na vklad do katastru nemovitostí. Režim daně z příjmů pak obecně sleduje účetní přístup. Ač by se zdálo, že tento způsob zcizení nemovitosti nemůže být problematický, zbystřit je nutné například v situaci prodeje více nemovitostí najednou. Dle toho, zda se jedná o nemovitosti, které jsou nebo nejsou zapsané v katastru nemovitostí, se datum vyřazení může lišit.

2.       Likvidace nemovitosti

Okamžik likvidace nemovitosti není účetními ani daňovými předpisy specificky vymezen. Dle rozhodnutí 7 Afs 132/2022–22 Nejvyššího správního soudu (více v našem alertu ZDE) by se dalo argumentovat, že stavba v právním smyslu logicky zaniká, pokud dojde k destrukci souvisejících obvodových zdí prvního nadzemního podlaží. Kromě specifických případů likvidace popsaných níže je daňová zůstatková cena obecně daňovým nákladem.

3.       Likvidace stavebního díla v souvislosti s výstavbou nového stavebního díla nebo jeho technickým zhodnocením

V případě, že je stavební dílo likvidováno v souvislosti s výstavbou nového stavebního díla nebo jeho technickým zhodnocením, je nutné daňovou zůstatkovou cenu likvidovaného stavebního díla zahrnout do vstupní ceny nového stavebního díla nebo jeho technického zhodnocení. Od poloviny roku 2017 zákon jasně upravuje, že se do vstupní ceny nového hmotného majetku zahrnuje daňová zůstatková cena likvidovaného díla - u zásob výslovná úprava chybí, což GFŘ překlenuje výkladem publikovaným v roce 2023 (více ZDE). Daňová a účetní vstupní cena nového díla se může v těchto situacích lišit.   

4.       Vyřazení v důsledku škody

Nejedná-li se o živelní pohromu či škodu způsobenou dle potvrzení od policie neznámým pachatelem, daňovou zůstatkovou cenu lze uplatnit do nákladů pouze do výše náhrad (například od pojišťovny).

5.       Vyřazení technického zhodnocení pronajatých prostor při ukončení nájmu 

Při ukončení nájmu nebo při zrušení souhlasu vlastníka s odpisováním představuje daňová zůstatková cena technického zhodnocení pro nájemce daňový náklad pouze do výše náhrady nákladů vynaložených na toto technické zhodnocení. Ve většině případů bývá však případná náhrada (je-li vůbec poskytnuta) výrazně nižší než daňová zůstatková cena evidovaná u nájemce a část daňové zůstatkové ceny tak u nájemce většinou nebývá daňově uznatelná.

Daňové uznatelnosti daňové zůstatkové ceny lze dle pokynu GFŘ D-59 také dosáhnout, pokud nájemce uvede najatý majetek při skončení nájmu do původního stavu, a to ve zdaňovacím období, ve kterém k uvedení do původního stavu došlo. Ačkoliv pokyny GFŘ nejsou právně závazné, správce daně se jimi obvykle v praxi řídí.

6.       Následná technická zhodnocení

Pokud dochází k následné rekonstrukci vlastních nebo pronajatých prostor, nelze stávající technické zhodnocení, přestože typicky dochází k jeho odstranění, účetně ani daňově vyřadit. Naopak, náklady na toto odstranění obvykle představují další technické zhodnocení.

Ve všech případech by poplatník měl mít k dispozici dokumentaci (včetně fotodokumentace) prokazující likvidaci příslušného majetku.

A pro úplnost dodáváme, že pokud poplatník ztratil vlastnická práva k nemovitostem podléhajícím dani z nemovitých věcí nebo tyto nemovité věci zanikly, je poplatník povinen tuto skutečnost oznámit správci daně do 31. 1. následujícího roku. Toto neplatí, pokud zůstane v územním obvodu téhož správce daně poplatníkem daně vzhledem k dalším nemovitostem a podá daňové přiznání nebo dílčí daňové přiznání, ze kterého bude změna patrná.

Na závěr bychom rádi doplnili, že výše uvedený stručný komentář nemůže nahradit podrobné daňové posouzení konkrétní situace.

V případě dotazů se prosím obraťte na autorky článku nebo daňový tým EY, se kterým pravidelně spolupracujete.

Autorky:

Ladislava Zamazalová

Zuzana Mikulová

  • Tax Alert - English

    Specifics of the disposals of an immovable asset or its technical improvement

    According to the Income Taxes Act, the tax residual value of sold or liquidated tangible property is generally a tax-deductible expense. However, this does not apply in all cases and there are many rules and exceptions that limit the tax deductibility of the tax residual value of sold or liquidated tangible assets.

    The following situations are most encountered with respect to immovable assets and their technical improvements, some of which may be problematic from the corporate income tax perspective:

    1.    Sale of real estate 

    The sale of real estate is a standard transfer of ownership of immovable property. For accounting purposes, the sale of a property registered in the Cadastre Registry and its disposal is booked as at the date of filing of the request for registration of the transfer in the Cadastre Registry. The corporate income tax regime then generally follows the accounting approach. Although this method of disposal of real estate might not seem to be problematic, care must be taken, for example, in the situation of the sale of several properties at the same time. Depending on whether or not the properties are registered in the Cadastre Registry, the date of disposal may differ.

    2.    Liquidation of the real estate property

    The time of liquidation of a real estate is not specifically defined by accounting or tax regulations. According to the decision 7 Afs 132/2022-22 of the Supreme Administrative Court (more in our alert HERE), it could be argued that a building logically ceases to exist in the legal sense if the related perimeter walls of the first floor are destroyed. Apart from the specific cases of liquidation described below, the tax residual value is generally a tax expense.

    3.    Liquidation of an immovable asset in connection with the construction of a new immovable asset or its technical improvement

    Where an immovable asset is disposed of in connection with the construction of a new immovable asset or its technical improvement, the tax residual value of the disposed immovable asset must be included in the acquisition costs of the new immovable asset or its technical improvement. As of mid-2017, the Income Taxes Act clearly provides that the tax residual value of the liquidated immovable asset is included in the acquisition costs of the of the new immovable asset - there is no explicit provision for inventories, which the GFD (General financial directorate) overrides with an interpretation published in 2023 (more HERE). In such cases, the tax and accounting acquisition costs of the immovable assets may differ.

    4.    Disposal due to damage

    In case of damage (provided that the damage is not a natural disaster or was not caused by an unknown perpetrator according to a police certificate), the tax residual value can only be claimed as an expense up to the amount of compensation (e.g. from an insurance company).

    5.    Disposal of technical improvement to leased premises as at termination of the lease

    As at termination of the lease or on revocation of the owner's consent with the tax depreciation, the tax residual value of the technical improvement represents for the lessee a tax expense only up to the reimbursement of the costs incurred for this technical improvement. In most cases, however, the refund (if any at all) is significantly lower than the tax residual value recorded by the lessee, and thus part of the tax residual value is usually not tax deductible for the lessee.

    According to GFD Instruction D-59, tax deductibility of the tax residual value can also be achieved if the lessee restores the leased property to its original condition at the end of the lease. The tax deduction could be claimed in the tax period in which the restoration to its original condition took place. Although the GFD instructions are not legally binding, the tax administrator usually follows them in practice.

    6.    Subsequent technical improvement

    Where there is a subsequent renovation of owned or leased premises, the existing technical improvement, although typically removed, cannot be disposed of for accounting or tax purposes. On the contrary, the cost of such removal is usually considered a further technical improvement.

    In all cases, the taxpayer should have documentation (including photographic documentation) showing the disposal of the relevant asset.

    For the sake of completeness, if the taxpayer has lost the ownership rights to immovable property subject to the real estate tax or if the immovable property has ceased to exist, the taxpayer must notify the tax administrator of this fact by 31 January of the following year. This does not apply if the taxpayer remains a taxpayer in the territorial district of the same tax authority in respect of other immovable property and files a tax return or partial tax return showing the change.

    Finally, we would like to add that the above brief commentary cannot replace a detailed tax assessment of a particular situation.

    If you have any questions, please contact the authors of this article or the EY tax team with whom you regularly work.

    Authors:

    Ladislava Zamazalová

    Zuzana Mikulová