Questionsfiscales@EY – juin 2023

Kelsey Horning, Andrew Rosner et Lucie Champagne, Toronto

Comme il a été annoncé dans le budget de l’Ontario de 2023‑2024, la province instaure le crédit d’impôt pour l’investissement dans la fabrication en Ontario (le « CIIFO ») afin d’encourager les fabricants locaux à investir dans le secteur manufacturier de la province et à étendre les activités de ce secteur¹. De façon générale, le crédit est conçu pour inciter les sociétés privées sous contrôle canadien (les « SPCC ») admissibles à investir dans des bâtiments, des machines et du matériel destinés à des activités de fabrication et de transformation (« F et T ») en Ontario. Une SPCC admissible pourrait bénéficier d’un crédit d’impôt maximal de 2 millions de dollars par année.

Selon le gouvernement, ce nouveau programme apportera une aide fiscale de 780 millions de dollars aux SPCC admissibles pour les trois prochaines années. Le nouveau crédit vise aussi à favoriser la création d’emplois dans le secteur manufacturier de l’Ontario. 

Les mesures législatives pour mettre en œuvre le crédit se trouvent dans le projet de loi 85, Loi de 2023 visant à bâtir un Ontario fort (mesures budgétaires)².

Éléments de base

Le CIIFO est un crédit d’impôt remboursable de 10 % sur le revenu des sociétés, applicable aux dépenses admissibles engagées par une société admissible, jusqu’à concurrence de 20 millions de dollars dans une année d’imposition, pour un crédit maximal de 2 millions de dollars par année d’imposition.

Une société est une société admissible pour une année d’imposition si les conditions suivantes sont remplies :

• Elle est une SPCC tout au long de l’année.
• Elle exploite une entreprise en Ontario pendant l’année par le biais d’un établissement stable situé dans la province (p. ex. un bureau, une usine ou un atelier).
• Elle n’est pas exonérée de l’impôt sur le revenu.

Partage du plafond des dépenses

Le plafond annuel de 20 millions de dollars est partagé entre les membres d’un groupe de sociétés associées et calculé au prorata pour les années d’imposition courtes.

Les membres d’un groupe de sociétés admissibles associées doivent conclure un accord sur la manière de répartir le plafond annuel de 20 millions de dollars et le déposer auprès du ministre ontarien. Si le groupe de sociétés associées n’arrive pas à conclure un accord ou ne produit pas d’accord auprès du ministre, il ne pourra demander le crédit.

Des règles spéciales s’appliquent si une société admissible a plus d’une année d’imposition se terminant dans la même année civile et si, au cours d’au moins deux de ces années d’imposition, elle est associée à une autre société admissible. En outre, des sociétés admissibles seront réputées être associées s’il est raisonnable de croire que l’une des raisons de leur existence distincte est de donner le droit au CIIFO ou d’en augmenter le montant demandé.

Une société admissible issue d’une fusion ne peut demander le crédit pour une dépense engagée par une société remplacée si cette dernière n’était pas une société admissible au moment où elle a engagé la dépense. 

Dépenses admissibles

Les dépenses admissibles aux fins du CIIFO comprennent les dépenses qui concernent un bien admissible utilisé dans le cadre d’activités de F et T en Ontario. Plus précisément, ces dépenses doivent avoir été engagées pour l’acquisition de certaines immobilisations comprises dans la catégorie 1 ou la catégorie 53 aux fins de la déduction pour amortissement (la « DPA »).

Les dépenses admissibles faites au titre de certains biens de la catégorie 1 comprennent les dépenses engagées pour la construction, la rénovation ou l’acquisition d’un bâtiment – ou d’une partie d’un bâtiment – qui est situé en Ontario et qui devient prêt à être mis en service le 23 mars 2023 ou après cette date. Le bâtiment doit être admissible à la DPA supplémentaire de 6 % à titre de bâtiment non résidentiel admissible en vertu des règles de l’impôt sur le revenu fédérales, en plus de la DPA de 4 % pour les autres bâtiments de la catégorie 1. Les bâtiments non résidentiels admissibles acquis après le 18 mars 2007 et utilisés à 90 % ou plus pour des activités de F et T au Canada sont admissibles à la DPA supplémentaire de 6 % si un choix pour l’application d’une catégorie 1 distincte est fait, portant ainsi le taux de la DPA à 10 %³.

Les dépenses admissibles comprennent aussi les dépenses engagées pour des machines et du matériel qui sont compris dans la catégorie 53 et qui sont utilisés en Ontario principalement pour la fabrication ou la transformation de marchandises en vue de la vente ou de la location. Le bien doit être acquis et devenir prêt à être mis en service le 23 mars 2023 ou après cette date, mais avant 2026. Après 2025, les investissements admissibles comprendront les dépenses relatives aux machines et au matériel utilisés pour fabriquer ou transformer des marchandises destinées à la vente ou à la location qui sont visés à l’alinéa a) de la catégorie 43. De façon générale, les biens visés à l’alinéa a) de la catégorie 43 sont des biens de F et T admissibles acquis après 2025 qui auraient été visés à la catégorie 53 s’ils avaient été acquis avant 2026.

Un bien admissible comprend également un bien – autre que tout ou partie d’un bâtiment – qui est donné en location, dans le cours normal de l’exploitation d’une entreprise en Ontario par une société admissible, à un preneur à bail dont il est raisonnable de s’attendre à ce qu’il l’utilise en Ontario principalement pour la fabrication ou la transformation de marchandises en vue de la vente ou de la location.

Bien exclu

Certaines dépenses sont expressément exclues aux fins du CIIFO, dont celles visant les biens suivants :

• Un bien qui, à un moment quelconque, était la propriété d’une personne ou d’une société de personnes avec laquelle la société admissible avait un lien de dépendance au moment de l’acquisition du bien
• Un bien sur lequel la société admissible (ou une société associée à la société admissible) a un droit de tenure à bail à un moment quelconque avant l’acquisition du bien
• Un bien qui a été acquis auprès d’une personne ou d’une société de personnes qui a le droit ou l’option d’acquérir ou de prendre à bail tout ou partie du bien à un moment quelconque
• Un bien à l’égard duquel, au moment de son acquisition, la société admissible a accordé à une autre personne ou société de personnes le droit ou l’option de l’acquérir
• Un bien qui est donné à bail à un preneur qui est exonéré de l’impôt en vertu des règles de l’impôt sur le revenu fédérales⁴

Exemples

Les documents du budget de l’Ontario donnent deux exemples pour illustrer les économies potentielles pour 2023 lorsqu’une SPCC admissible tire aussi parti des mesures temporaires de la DPA qui permettent la passation en charges intégrale d’immobilisations utilisées dans le cadre d’activités de F et T⁵.

Dans le premier exemple, A Co est une petite SPCC ontarienne produisant des articles en tôle. L’ensemble des revenus d’A Co sont assujettis au taux de l’impôt sur le revenu des petites entreprises de l’Ontario. Dans le but de moderniser son processus de production, A Co envisage l’achat en 2023 de nouvelles machines commandées par ordinateur au coût de 500 000 $. A Co pourrait bénéficier des économies suivantes :

Dans le second exemple, B Co est une grande SPCC exploitant une entreprise de fabrication d’emballages plastiques en Ontario. L’ensemble des revenus de B Co sont admissibles au taux de l’impôt sur le revenu de F et T des sociétés de l’Ontario. Afin d’étendre ses activités et de pouvoir atteindre de nouveaux marchés, B Co envisage d’investir en 2023 12 millions de dollars dans de nouvelles machines destinées au moulage du plastique. B  Co pourrait bénéficier des économies suivantes :

Conclusion

Les formulaires applicables pour demander le CIIFO n’ont pas encore été publiés. Les dispositions législatives permettront aussi au gouvernement de prendre des dispositions réglementaires ajoutant d’autres types de biens qui seraient admissibles au crédit. Au moment où ces lignes sont écrites, aucune disposition réglementaire n’avait été publiée à cet égard.

Aucune date d’élimination progressive du CIIFO n’a été fixée. Toutefois, le gouvernement devra effectuer un examen tous les trois ans pour évaluer l’efficacité, le fardeau d’observation et les coûts administratifs.

Le CIIFO est une mesure importante pour inciter les SPCC admissibles à investir dans de nouveaux bâtiments, de nouvelles machines ou du nouveau matériel pour augmenter leurs activités de F et T en Ontario. Communiquez avec votre conseiller pour en savoir plus sur la manière dont votre entreprise pourrait bénéficier de ce nouveau crédit d’impôt.

Yiyun Chen et Winnie Szeto, Toronto

Dans cette affaire récente, la Cour canadienne de l’impôt (la « CCI ») a confirmé qu’un locataire était tenu de retenir l’impôt de la partie XIII sur les loyers versés même s’il ne savait pas que la propriétaire était une personne non‑résidente.

La défense de diligence raisonnable du contribuable n’a pas été retenue, et la CCI a statué que la contribuable devait payer l’impôt de la partie XIII ayant fait l’objet d’une cotisation, en plus des intérêts et pénalités applicables.

Fonctionnement de l’impôt de la partie XIII

De façon générale, les personnes non‑résidentes qui gagnent au Canada un revenu de biens – comme des loyers, des redevances, des dividendes et des intérêts – qui n’est pas attribuable à une entreprise exploitée par l’entremise d’un établissement stable au Canada ne sont pas assujetties à l’impôt de la partie I en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « LIR »). Elles peuvent toutefois être assujetties à l’impôt de la partie XIII à l’égard d’un tel revenu, impôt qui est prélevé au moyen d’une retenue de 25 %. Ce taux peut être réduit en vertu d’une convention fiscale entre le Canada et le pays de résidence du non‑résident¹.

Pour garantir que l’impôt de la partie XIII est bien prélevé, il incombe aux payeurs de retenir et de remettre le montant d’impôt approprié au moment d’effectuer des paiements visés à la partie XIII. Par exemple, dans le cas d’un loyer payé à un non‑résident ou porté à son crédit, le payeur, qui pourrait être le gestionnaire du bien ou le locataire, doit habituellement retenir à la source l’impôt de la partie XIII au taux de 25 % du loyer brut².

Le payeur doit aussi déclarer le loyer brut et l’impôt retenu sur le formulaire NR4, État des sommes payées ou créditées à des non-résidents du Canada. Si le payeur omet de retenir l’impôt de la partie XIII et de le remettre à l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC »), il demeure tenu de verser l’impôt dû et peut recouvrer cette somme en faisant des retenues sur tout autre montant qu’il doit payer à la personne non‑résidente³.

Faits

En 1996, M. X, un actionnaire de Xco (la « contribuable »), avait loué un logement appartenant à Aco au Québec. En 2006, le logement avait été vendu à M^me A, une actionnaire d’Aco. En 2010, M. X avait conclu un nouveau bail à l’égard du logement, sur lequel M^me A figurait à titre de bailleresse. De juillet 2011 à janvier 2016, Xco avait payé le loyer à M^me A pour le compte de M. X et aucun impôt de la partie XIII n’avait été retenu sur ces paiements.

En 2018, l’ARC a établi une cotisation à l’égard de Xco en vertu des paragraphes 215(1) et (6) de la LIR, invoquant le défaut de retenir et de remettre l’impôt de la partie XIII sur le revenu de location gagné par M^me A pour les années d’imposition 2011 à 2016. Des intérêts et des pénalités étaient également imposés. L’ARC avait établi cette cotisation au motif que M^me A était une personne non‑résidente pour ces années.

En désaccord, la contribuable a interjeté appel de la cotisation devant la CCI.

Analyse et décision de la CCI

Dans cet appel, la CCI devait déterminer si Xco avait payé le loyer à une personne non‑résidente, de sorte que la contribuable serait tenue responsable d’avoir omis de retenir et de remettre l’impôt de la partie XIII sur le revenu de location. Pour ce faire, elle devait trancher les trois questions sous‑jacentes suivantes :

1. M^me A était‑elle une personne non‑résidente durant les années d’imposition visées?
2. Xco était‑elle tenue de verser l’impôt de la partie XIII si M. X ne savait pas que M^me A était une personne non‑résidente?
3. Xco pouvait‑elle se prévaloir d’une défense de diligence raisonnable dans les circonstances?

Détermination du statut de résidence

À l’audience, M. X a déclaré qu’il n’avait jamais été informé du fait que M^me A vivait à l’extérieur du Canada et a présenté des éléments de preuve à l’appui de sa résidence au Canada, comme l’adresse au Canada figurant sur l’acte de vente du logement en 2006 et sur le bail en 2010, même si le bail montrait que M^me A l’avait signé en Italie. M^me A avait également un numéro d’assurance sociale (« NAS ») et un compte bancaire canadien, et des membres de sa famille résidaient au Canada.

L’ARC a toutefois contesté la fiabilité des adresses canadiennes à titre d’éléments de preuve montrant que M^me A vivait au Canada et n’a trouvé aucune adresse liant M^me A au Canada autre que celle du logement loué à M. X. L’ARC a également découvert que M^me A avait un NAS, mais qu’elle ne produisait aucune déclaration de revenus ou déclaration de renseignements au Canada.

De plus, l’ARC avait communiqué avec M^me A au moyen d’un numéro de téléphone italien, et M^me A elle‑même avait confirmé à l’ARC qu’elle résidait en Italie. M^me A avait par ailleurs demandé le contrôle judiciaire d’une décision de l’ARC rejetant sa demande de prolongation du délai de production en vertu d’une disposition de la LIR qui ne s’appliquait qu’aux personnes non‑résidentes.

La juge n’a pas estimé que les adresses canadiennes de M^me A figurant sur l’acte de vente et sur le bail – des déclarations non solennelles – constituaient une preuve définitive de sa résidence. La juge s’est rangée du côté de l’ARC et a déclaré que les adresses canadiennes n’établissaient pas la résidence.

Après avoir examiné les éléments de preuve soumis par les deux parties, la juge a estimé que les éléments à l’appui de la non‑résidence étaient convaincants, ce qui l’a amenée à conclure que M^me A était une personne non‑résidente durant les années visées.

Exigence de connaissance aux fins de l’impôt de la partie XIII

La contribuable a par la suite fait valoir qu’elle ne devrait être tenue responsable de l’omission de retenir et de remettre l’impôt de la partie XIII que si elle savait que M^me A était une personne non‑résidente; dans le cas contraire, il s’agirait d’une décision injuste et contraire à l’intention du législateur.

Pour appuyer son argument, la contribuable a invoqué la décision Curragh Inc. v. The Queen, 94 DTC 1894, dans laquelle le juge a indiqué que si un payeur canadien effectuait des paiements à un mandataire canadien sans savoir que le bénéficiaire effectif était un non-résident, il serait difficile de comprendre pourquoi le payeur canadien devrait être tenu responsable d’avoir omis de retenir et de remettre l’impôt de la partie XIII en vertu du paragraphe 215(6).

La juge a toutefois déterminé que la décision Curragh n’était pas applicable dans le cas de la contribuable, car les circonstances n’étaient pas les mêmes. Dans Curragh, le paiement était fait à un mandataire canadien du bénéficiaire non‑résident, et le payeur savait que le bénéficiaire était une personne non‑résidente. De plus, le juge dans Curragh n’a pas abordé directement la question de savoir si l’application du paragraphe 215(6) dépendait de la connaissance du payeur.

La CCI a également examiné l’historique de l’article 215 et a déterminé qu’aucune exigence de connaissance n’existait lors de l’adoption initiale, et qu’aucune exigence du genre n’avait été ajoutée depuis. La CCI a fait remarquer que si le législateur avait eu l’intention de limiter la responsabilité du résident aux cas où celui‑ci connaissait le statut de non‑résident ou avait des raisons de croire que le bénéficiaire était une personne non‑résidente, il aurait prévu une exigence expresse, comme il l’a fait au paragraphe 116(5), par exemple. En vertu de cette disposition, un acheteur peut être libéré de l’obligation de remettre l’impôt si, « après enquête sérieuse », il n’avait aucune raison de croire que le vendeur ne résidait pas au Canada.

Défense de diligence raisonnable

La contribuable a également tenté de présenter une défense de diligence raisonnable, une défense reconnue par les tribunaux à l’égard de certaines dispositions prévoyant des pénalités. La juge a cependant rejeté cette défense, invoquant la décision J.K. Read Engineering Ltd. c. La Reine, 2014 CCI 309, et indiquant que le paragraphe 215(6) n’était pas une disposition prévoyant une pénalité, le paragraphe 227(8) jouant plutôt ce rôle⁴.

Même si Xco aurait peut‑être pu se prévaloir d’une défense de diligence raisonnable à l’égard du paragraphe 227(8), la CCI a déterminé que la contribuable n’avait pas fait preuve de toute la diligence possible, n’ayant pris aucune mesure pour assurer la conformité. De plus, l’argument de la contribuable selon lequel elle n’avait aucune raison de croire que M^me A était une personne non‑résidente ne lui a pas permis d’atteindre la norme élevée applicable.

Au bout du compte, la CCI a déterminé que le paragraphe 215(6) était exempt de toute exigence selon laquelle le contribuable doit savoir que le bénéficiaire est une personne non‑résidente. Par conséquent, la CCI a tranché en faveur de l’ARC et a conclu que la contribuable était tenue de verser l’impôt de la partie XIII en vertu du paragraphe 215(6) ainsi que les pénalités et les intérêts en vertu des paragraphes 227(8) et (8.3)⁵.

Leçons tirées

L’issue de cette affaire nous montre que le défaut de respecter une obligation de retenue de l’impôt de la partie XIII peut avoir de graves conséquences et que peu de recours sont possibles. Par conséquent, même s’il peut être difficile de déterminer le statut de résidence du bénéficiaire dans certains cas, un payeur devrait toujours faire des vérifications proactives. Par exemple, un payeur ne devrait pas se fier uniquement à des déclarations non solennelles, mais devrait faire ses propres vérifications pour déterminer le statut de résidence du bénéficiaire. Le payeur devrait faire des vérifications plus poussées et chercher à obtenir d’autres documents au moindre indicateur de non‑résidence. S’il est déterminé que le bénéficiaire est une personne non‑résidente, le payeur devrait retenir et remettre le bon montant d’impôt de la partie XIII selon les dispositions relatives à l’impôt sur le revenu et les conventions fiscales pertinentes.

Finalement, l’affaire 3792391 Canada Inc. a été instruite selon la procédure informelle, de sorte que la décision ne lie pas l’ARC ni un tribunal, même en ce qui a trait à une situation factuelle fort semblable. Il n’en reste pas moins que les décisions rendues dans le cadre de la procédure informelle peuvent receler d’intéressants enseignements et influencent souvent d’autres juges.

FiscAlerte – Canada

• FiscAlerte 2023 numéro 22 – Budget de l’Île‑du‑Prince‑Édouard de 2023‑2024
• FiscAlerte 2023 numéro 23 – La Cour suprême du Canada applique la RGAE dans l’affaire Deans Knight

Résumé

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