SSBJ基準の最新動向：温室効果ガス排出の開示に対する改正及び実務対応基準案

Ⅲ サステナビリティ開示実務対応基準公開草案第1号

(1) 公開草案公表の背景

2026年1月、SSBJはサステナビリティ開示実務対応基準公開草案第1号「温対法におけるSHK制度の定める方法により測定し報告する温室効果ガス排出を用いて『気候基準』の定めに従う場合の測定及び開示（案）」（以下、本公開草案）を公表しました。サステナビリティ開示テーマ別基準第2号「気候関連開示基準」（以下、「気候基準」）で開示が求められる温室効果ガス排出量の測定は、「GHGプロトコル（2004年）」に従って測定することが同基準第49項に定められていますが、同項ただし書きでは法域の当局又は企業が上場する取引所の要求によって異なる方法で温室効果ガス排出を測定することが認められています。気候基準の結論の背景（BC125項）では、わが国の「地球温暖化対策の推進に関する法律」（以下、温対法）における 「温室効果ガス排出量の算定・報告・公表制度」（以下、SHK制度）に基づく温室効果ガス排出量の報告は上記「気候基準」第49項の定めにおける異なる測定方法に該当するという考えが示されています。しかし、この温対法に基づくSHK制度で測定し報告する温室効果ガスを用いて「気候基準」の定めに従った測定及び開示を行う場合に、見解が分かれているとの情報が利害関係者から寄せられました。SSBJはこれを受け実務の多様性を回避して一貫した基準の適用を確保するために本公開草案を公表しています。

(2) サステナビリティ開示実務対応基準第1号（以下、実務対応基準第1号）の対象範囲

温対法におけるSHK制度に基づく温室効果ガス排出の算定期間は必ずしもサステナビリティ関連財務開示の報告期間と一致しません。例えば、12月決算の企業の場合、原則としてサステナビリティ関連財務開示の報告期間も同一の期間となりますが（適用基準第68項）、SHK制度に基づく二酸化炭素等の排出量の算定期間は暦年ではなく年度になるため、同制度に基づく測定をサステナビリティ関連財務開示に従った測定結果に調整する場合は、実務対応基準第1号の対象範囲とすることが提案されています。また、企業の全部又は一部について、温対法におけるSHK制度の定める方法により測定し報告する温室効果ガス排出を用いて、「気候基準」の定めに従った測定及び開示を行う場合に適用されることも提案されています。

(3) 基礎排出量と調整後排出量のいずれを基礎として用いるのか

温対法におけるSHK制度では、温室効果ガスの基礎排出量と調整後排出量^※2の報告が求められていますが、比較可能性を確保する観点から「GHGプロトコル（2004年）」に近いものが望ましいため、本公開草案では、基礎排出量を基礎として用いることが提案されています。

温対法によるSHK制度の2024年度改正により、基礎排出量については、温対法におけるSHK制度に基づく直接排出と間接排出の内訳を報告することが要求されています。本公開草案では、「気候基準」第49項のただし書きを適用した場合、同制度に基づく直接排出をもって、「気候基準」で定義されているスコープ1温室効果ガス排出の測定開示に相当するものとして提案しています。また、SHK制度に基づく間接排出の測定開示については、「気候基準」第49項ただし書きの適用によって、同基準のマーケット基準によるスコープ2温室効果ガス排出の測定開示に相当することが提案されていますが、この点は（4）にて説明します。

(4) ロケーション基準によるスコープ2温室効果ガス排出

「気候基準」第53項では、スコープ2温室効果ガス排出の開示はロケーション基準^※3による開示が求められています。また、同基準第54項では、ロケーション基準に基づく開示に加えマーケット基準^※4による開示も認められています。

温対法によるSHK制度に従った間接排出の測定及び報告では、マーケット基準によるスコープ2温室効果ガス排出に相当する報告は要求されているものの、ロケーション基準による報告は要求されていません。一方で、ロケーション基準については、間接排出活動量に所定の排出係数^※5を乗じて測定することが可能とされています。

「気候基準」第49項のただし書きは、法域の当局又は企業が上場している取引所が、温室効果ガス排出を測定する上で「GHGプロトコル（2004年）」に基づく測定方法と異なる方法を「要求している」ことが前提となっています。

このような「気候基準」の定めと温対法によるSHK制度の定めの関係性（＜図2＞参照）から、以下の点で適用上の疑問点が見られました。

①温対法によるSHK制度に基づく間接排出活動量に所定の排出係数を乗じて測定したロケーション基準によるスコープ2温室効果ガス排出に相当するものが、「気候基準」第49項ただし書きを適用していることになるのか

②温対法におけるSHK制度の枠組みにおいて、マーケット基準とロケーション基準に基づいて測定されるスコープ2温室効果ガス排出量は両者で同じ活動量を用いることになるか

上記①に対する解説：「気候基準」第49項ただし書きでは、法域の当局又は企業が上場する取引所が、温室効果ガス排出を測定する上で異なる方法を要求している場合を前提としていますが、SHK制度に基づく間接排出活動量に所定の排出係数を乗じて測定可能なロケーション基準の測定値も当該法的枠組みに含まれることが提案されています。この方法による数値が「報告が要求される」数値ではないことをもって、「気候基準」第49項ただし書きに該当しないと解釈した場合、ロケーション基準に基づくスコープ2温室効果ガス排出の開示は「GHGプロトコル（2004年）」に従って測定しなければならなくなると考えられ、企業の負担が大きくなる可能性があります。そこで、SSBJは本公開草案において、「気候基準」第49項ただし書きに従って、温対法によるSHK制度に基づいて温室効果ガス排出量の測定及び報告をする場合、上記のSHK制度で可能とされる方法に基づきスコープ2温室効果ガス排出量を開示することを提案しています。

上記②に対する解説：SSBJは、企業が温対法によるSHK制度に基づく測定及び報告をもって「気候基準」第49項ただし書きに従っているとする場合、比較可能性の観点から、ロケーション基準によるスコープ2温室効果ガス排出とマーケット基準によるスコープ2温室効果ガス排出の両方について同じ活動量を用いて測定及び開示することを提案しています。なお、温対法によるSHK制度に基づき「気候基準」第49項ただし書きに従って、ロケーション基準によるスコープ2温室効果ガス排出量だけを開示することは認められない旨も提案されています。「気候基準」ではスコープ2開示はロケーション基準に基づく開示のみが要求されているものの、法律で要求されているSHK制度下のマーケット基準に基づく開示をしないことは、「気候基準」第49項ただし書きを適用する前提に疑義が生じることからこのような提案がされています。

公開草案で提案されている内容については＜図3＞を参照。

※2 基礎排出量から無効化（自ら調達した証書等を他社に移転できない状態にしたもの）された国内認証排出削減量等を控除して算定される。
※3 スコープ2温室効果ガス排出を測定するにあたって、地域、地方、国などの特定された場所におけるエネルギー生成に関する平均的な排出係数を用いる方法。
※4 スコープ2温室効果ガス排出を測定するにあたって、電気等の購入契約（分離できない契約証書が含まれることがある）及び分離された契約証書の内容を反映する方法。
※5 環境大臣及び経済産業大臣が公表するSHK制度の「電気事業者別排出係数⼀覧」及び「熱供給事業者別排出係数⼀覧」において記載される全国平均係数及び代替値等の平均的な排出係数。

Ⅳ おわりに

2026年2月に公布・施行された「企業内容等の開示に関する内閣府令及び特定有価証券の内容等の開示に関する内閣府令の一部を改正する内閣府令」等^※6では、平均時価総額1兆円以上のプライム上場企業に有価証券報告書等においてSSBJ基準に従って開示することを義務付けています。こういった開示制度を取り巻く動きからも、将来的にSSBJ基準に従ってサステナビリティ情報を開示する企業は一層増加していくことが見込まれます。企業が単一の基準に従ってレポーティングを行うことは、国際的なサステナビリティ開示の潮流に沿ったものです。また、今回のIFRS S2の修正に沿った改正案は、SSBJが国際的にも比較可能な開示を達成するための国内基準の開発を行うという基本方針に沿ったものです。一方で、各法域で既に独自の開示制度や実務が存在することから、これらとの整合性を確保しながら開示基準をアップデートしていくことが不可欠です。今回提案されている実務対応基準案は、SSBJが公表している「気候基準」と温対法によるSHK制度の枠組みの関係性を整理した上で、企業の負担に配慮しつつ利用者にとって比較可能で有用な情報の開示により開示実務の向上が図られていると考えられます。

※6 金融庁「企業内容等の開示に関する内閣府令及び特定有価証券の内容等の開示に関する内閣府令の一部を改正する内閣府令」等の公布及びパブリックコメントの結果について（2026年3月5日アクセス）