I målet från EU-domstolen (mål C-280/10, Polski Trawertyn) hade bolagsmän haft vissa investeringskostnader i syfte att bedriva ekonomisk verksamhet. Kostnaderna bestod dels av förvärv av en fastighet på vilken det fanns ett stenbrott, dels av en officiell handling avseende bolagets bildande. Eftersom bolaget inte varit bildat vid den tidpunkt då fakturan för förvärvet av stenbrottet ställts ut, hade fakturan i stället ställts ut till bolagsmännen. Bolagsmännen hade senare, efter det att bolaget registrerats i handelsregistret, tillfört bolaget fastigheten i form av apportegendom. Bolaget yrkade sedermera avdrag för momsen hänförlig till både fakturan avseende bolagsmännens förvärv av fastigheten och kostnaden avseende bolagets bildande. Enligt polsk nationell rätt var fast egendom som tillskjuts ett bolag i form av apportegendom undantagen från momsplikt. Enligt polsk rätt existerade ett handelsbolag inte förrän det var registrerat i handelsregistret, vilket var en senare tidpunkt än när bolaget bildades och den officiella handlingen upprättades.
Den polska skattemyndigheten nekade bolaget momsavdrag med hänvisning till att det var bolagsmännen och inte bolaget som köpt stenbrottet samt att fakturan avseende bolagets bildande var utfärdad innan bolaget existerade.
EU-domstolen konstaterade att enligt gällande rättspraxis från EU-domstolen (bl.a. målen C-110/94 INZO och C-268/83 Rompelman) är även en förberedande verksamhet, såsom de första investeringskostnaderna i syfte att bedriva en ekonomisk verksamhet, att anse som en ekonomisk verksamhet. Det innebär att den som företar investeringar som är nödvändiga för att i framtiden utnyttja en fast egendom ska ses som en skattskyldig person.
EU-domstolen konstaterade vidare, att av annan rättspraxis (jfr. C-137/02 Faxworld) framgår att en beskattningsbar person vars enda syfte med verksamheten är att förbereda en ekonomisk verksamhet för en annan beskattningsbar person, kan göra gällande en avdragsrätt i samband med de momspliktiga transaktioner som den andra beskattningsbara personen utför. EU-domstolen konstaterade därför att om bolagsmännen enligt nationell rätt inte kan åberopa de momspliktiga transaktioner som bolaget i framtiden ska utföra, så måste bolaget självt, i syfte att säkerställa momsens neutralitet, ha möjlighet att göra avdrag för moms som hänför sig till investeringskostnader som bolagsmännen haft före tidpunkten för bolagets bildande och mervärdesskatteregistrering.
Avslutningsvis behandlade EU-domstolen frågan om bolagets rätt till avdrag skulle hindras av det faktum att fakturan (avseende förvärvet av stenbrottet) var utställd till bolagsmännen i stället för till bolaget. EU-domstolen konstaterade, att enligt momsdirektivet ska rätten till avdrag kunna styrkas genom en faktura som är utställd till förvärvaren. Medlemsstaterna får inte i sin nationella rätt uppställa krav som går utöver vad som gäller enligt direktivet i detta avseende. Eftersom fakturan i förevarande fall var utställd till de personer som i och med bolagets bildande kom att bli bolagsmän, kom EU-domstolen fram till att ett bolag, under de förhållanden som förelåg i det aktuella målet, måste kunna göra avdrag för ingående moms som hänför sig till en faktura som utfärdats innan bolaget registrerades och momsregistrerades och som utställts på bolagsmännen.
Kommentar
Domen handlar om inköp som bolagsmän i ett polskt handelsbolag gör inför och vid bildandet av bolaget. EU-domstolen resonerar kring frågan om avdragsrätt för moms på inköp som sker i syfte att användas i den verksamhet ett ännu ej bildat bolag ska bedriva. I Sverige medger Skatteverket normalt inte ett aktiebolag avdragsrätt för moms på kostnader som uppstått före det att den konstituerande bolagsstämman har hållits. Enligt Skatteverket är det först därefter som ett aktiebolag blir en egen juridisk person, och som sådan har kapacitet att göra förvärv. Inte heller medges ett bolag avdragsrätt för moms på de inköp bolagsmännen gjort och tillskjutit bolaget som apportegendom. Frågan är om dessa principer står sig i ljuset av de slutsatser EU-domstolen drar i domen av gällande rätt. Domen tydliggör att ett bolag kan göra avdrag för ingående moms på investeringskostnader som uppkommit redan före ett bolags bildande. Det som har betydelse för avdragsrätten är huruvida förvärvet har gjorts för att användas i en beskattningsbar persons ekonomiska verksamhet. Enligt EU-domstolen behöver det inte nödvändigtvis vara samma person som gjort förvärvet som därefter ska använda den. Det avgörande är om investeringen ska användas i en ekonomisk verksamhet. EU-domstolen uttalar i domen att även en bolagsman som styrkt sin avsikt med investeringen ska betraktas som beskattningsbar person och ska i princip kunna göra gällande en avdragsrätt. Om bolagsmännen enligt nationell rätt inte kan yrka avdrag ska följaktligen bolaget kunna göra avdrag för förvärvet trots att det inte är bolaget som gjort förvärvet.
Domen öppnar således upp för att ett bolag i vissa situationer borde medges avdrag för moms på förvärv av tillgångar som gjorts i ett uppstartsskede före det att bolaget bildats och som sedan tillförts bolaget i form av apportegendom, under förutsättning att det på objektiva grunder kan styrkas att avsikten vid investeringstidpunkten var att investeringen ska användas i en momspliktig verksamhet.
Väldigt intressant är att EU-domstolen anser att avdraget inte får vägras på grund av att den faktura som utfärdats vid inköpet och ligger till grund för bolagets avdrag inte är utställd i bolagets namn. Medlemsstaterna får således i sin nationella lagstiftning inte uppställa krav som innebär att varken bolagsmännen eller ett bolag kan göra avdrag för kostnader som uppkommit före bolagets bildande. För att upprätthålla skatteneutraliteten får inte heller uppställas krav på att en faktura, för att medföra avdragsrätt, ska vara utfärdad i bolagets namn, om det tydligt framgår att de som har haft kostnaderna är desamma som bolagsmännen i bolaget. Av de svenska reglerna framgår att ett momsavdrag ska styrkas av en faktura och att fakturan ska innehålla vissa särskilt angivna uppgifter. Detta uppfattas normalt som att den som gör avdraget måste ha angetts som förvärvare på fakturan. Det kan nu finnas stöd för att frångå ett sådant krav i fler situationer än vad som hittills medgetts i administrativ praxis.
Författare:
- Martin Carlsson – Partner – Indirect Tax – 070-318 97 79
- Linnea Jacobsen – Partner – Indirect Tax – 076-847 26 24
- Anna Berggren – Partner – Indirect Tax – 072-178 74 74
