Questionsfiscales@EY – avril 2025

Caitlin Morin et Janna Krieger, Toronto

Les sociétés privées sous contrôle canadien (« SPCC ») ont droit à des avantages fiscaux uniques qui ne sont pas offerts aux autres entreprises. Ces avantages ont pour but de soutenir les petites entreprises et de favoriser leur croissance économique au Canada. En termes généraux, une SPCC est une société privée résidant au Canada qui n’est pas contrôlée par des non‑résidents ou par des sociétés publiques.

Le présent article donne un aperçu général des divers incitatifs fiscaux offerts aux SPCC et des règles administratives particulières dont elles peuvent se prévaloir.

Déduction accordée aux petites entreprises

L’un des plus importants avantages fiscaux liés au statut de SPCC est que les SPCC qui gagnent un revenu provenant d’une entreprise exploitée activement ont droit à la déduction accordée aux petites entreprises (« DAPE »). Dans le régime d’imposition canadien, la DAPE fédérale est le principal incitatif fiscal pour les petites entreprises depuis 1972.

La DAPE a pour effet de réduire à 9 % le taux d’imposition fédéral sur le revenu provenant d’une entreprise exploitée activement au Canada¹. La DAPE est calculée sous forme de pourcentage, soit 19 % actuellement, du moindre de plusieurs montants, y compris le revenu provenant d’une entreprise exploitée activement au Canada d’une SPCC et son plafond des affaires pour l’année.

Pour les années d’imposition 2009 et suivantes, le plafond des affaires des petites entreprises fédéral est fixé à 500 000 $. Si une SPCC fait partie d’un groupe de sociétés associées, le plafond des affaires des petites entreprises doit généralement être partagé entre les sociétés du groupe. Les provinces et les territoires accordent une déduction d’impôt similaire, fondée sur la DAPE fédérale².

En comparaison, le taux général fédéral d’imposition des sociétés applicable au revenu provenant d’une entreprise exploitée activement est actuellement de 15 %³. Les propriétaires d’entreprises non constituées en société dans la fourchette d’imposition la plus élevée sont assujettis à un taux marginal d’impôt fédéral de 33 %.

La DAPE fédérale d’un groupe de sociétés associées est réduite si le capital imposable utilisé au Canada pour l’année d’imposition précédente est supérieur à 10 millions de dollars; elle est éliminée lorsque celui‑ci dépasse 50 millions de dollars.

La DAPE fédérale est également réduite si le groupe auquel appartient la SPCC gagne un revenu de placement passif supérieur à 50 000 $ au cours de l’année d’imposition précédente; elle est éliminée lorsque ce type de revenu dépasse 150 000 $.

La réduction de la DAPE fédérale correspond à la réduction la plus élevée entre celle en fonction du capital imposable et celle en fonction du revenu de placement passif.

La réduction de la DAPE pour les grandes SPCC s’applique aussi dans l’ensemble des provinces et territoires.

Crédits d’impôt à l’investissement bonifiés remboursables

Les SPCC ont droit à des crédits d’impôt à l’investissement bonifiés remboursables pour certaines dépenses. Par exemple, les SPCC sont admissibles à un crédit d’impôt à l’investissement bonifié de 35 % applicable à un maximum annuel de 3 millions de dollars en dépenses admissibles pour la recherche scientifique et le développement expérimental (« RS&DE »)⁴. Certaines restrictions relatives au capital imposable utilisé au Canada s’appliquent toutefois à ce crédit d’impôt bonifié.

En comparaison, les sociétés autres que les SPCC ont droit au crédit d’impôt à l’investissement de base de 15 %, donc moins avantageux, pour la RS&DE. Cela veut dire que les SPCC ont droit à un crédit supplémentaire de 20 % pour les dépenses engagées au cours d’une année d’imposition, jusqu’à concurrence du maximum en dépenses admissibles.

Le crédit d’impôt à l’investissement pour la RS&DE n’est pas remboursable pour les sociétés autres que les SPCC, et peut donc seulement être utilisé pour compenser l’impôt fédéral sur le revenu qui serait par ailleurs payable⁵. Les SPCC peuvent quant à elles recevoir, en totalité ou en partie, un remboursement en espèces du crédit d’impôt à l’investissement gagné pour l’année courante lors des années d’imposition où aucun impôt fédéral de la partie I de la Loi de l’impôt sur le revenu n’est par ailleurs payable; autrement dit, le crédit d’impôt bonifié est remboursable. En raison de ces différences, le programme actuel de RS&DE est tout particulièrement avantageux pour les SPCC.

Notamment, le gouvernement fédéral a proposé dans l’Énoncé économique de l’automne de 2024 diverses améliorations au programme de RS&DE visant, entre autres, à rehausser la limite de dépense annuelle des SPCC aux fins du crédit d’impôt à l’investissement au taux majoré de 35 %, afin de faire passer cette limite de 3 millions de dollars à 4,5 millions de dollars. Les autres propositions comprennent l’élargissement du taux bonifié du crédit d’impôt à l’investissement remboursable pour la RS&DE de 35 % aux sociétés publiques canadiennes admissibles, jusqu’à concurrence du plafond annuel des dépenses bonifié. Pour en savoir plus, consultez le bulletin FiscAlerte 2024 numéro 64, Le gouvernement fédéral annonce des améliorations au programme de RS&DE, d’EY.

Les SPCC qui remplissent certaines conditions sont également admissibles à des incitatifs fiscaux régionaux, comme le crédit d’impôt pour l’investissement dans le développement régional de l’Ontario, qui offre un remboursement de 10 %, et le crédit d’impôt pour l’investissement dans la fabrication en Ontario.

Exonération cumulative des gains en capital

Un autre grand avantage fiscal lié au statut de SPCC est que les actionnaires de certaines SPCC peuvent être admissibles à l’exonération cumulative des gains en capital (« ECGC ») à la vente de leurs actions, ce qui a pour effet d’exonérer d’impôt certains produits.

L’ECGC est seulement disponible à la vente d’actions admissibles de petite entreprise (« AAPE ») ou de biens agricoles ou de pêche admissibles. De façon générale, une action est une AAPE aux fins de l’ECGC s’il s’agit d’une action d’une société admissible exploitant une petite entreprise – soit, généralement, une SPCC dont les actifs sont principalement utilisés dans une entreprise exploitée activement et principalement au Canada – et si elle satisfait à la fois au critère de la période de détention de 24 mois et au critère des éléments d’actif utilisés dans une société exploitée activement pendant 24 mois.

En 2024, le montant de l’ECGC était de 1 016 836 $ par personne si les AAPE étaient vendues avant le 25 juin 2024. Le budget fédéral de 2024 et les propositions législatives correspondantes ont prévu une augmentation du plafond de l’ECGC, qui passerait à 1 250 000 $ à l’égard des dispositions effectuées après le 24 juin 2024. Le plafond de l’ECGC recommencera à être indexé en fonction de l’inflation à partir de 2026.

Le 31 janvier 2025, le gouvernement fédéral a annoncé le report, du 25 juin 2024 au 1^er janvier 2026, de la proposition du budget de 2024 visant à hausser, d’une demie aux deux tiers, le taux d’inclusion des gains en capital sur la portion des gains en capital réalisés au cours d’une année excédant 250 000 $ pour les particuliers et sur la totalité des gains en capital réalisés par les sociétés et la plupart des types de fiducies⁶.

Le gouvernement a aussi annoncé que ce report ne s’appliquerait pas à l’augmentation proposée de l’ECGC, ni à l’instauration proposée d’un nouvel incitatif aux entrepreneurs canadiens (dont il est question plus bas) à compter de 2025.

Par la suite, le nouveau premier ministre, Mark Carney, a annoncé, le 21 mars 2025, l’annulation de l’augmentation proposée du taux d’inclusion des gains en capital et des modifications corrélatives⁷. Le premier ministre a aussi confirmé que le gouvernement maintiendra l’augmentation de l’ECGC, qui passerait à 1 250 000 $ à compter du 25 juin 2024⁸.

Si des gains en capital sont réalisés à la vente d’actifs ou si l’ECGC ne peut pas être utilisée à l’égard de gains en capital réalisés à la vente d’actions, notamment parce que les actions ne sont pas des AAPE ou que l’ECGC a déjà été utilisée, alors ces gains seront assujettis à l’impôt.

Les propriétaires d’entreprises non constituées en société qui prévoient vendre leur entreprise devraient envisager de se constituer en société au préalable et de s’assurer que les actions sont des AAPE afin de pouvoir bénéficier de l’ECGC.

Incitatif aux entrepreneurs canadiens proposé

L’incitatif aux entrepreneurs canadiens proposé prévoit un traitement spécial pour les actionnaires qui vendent des actions de SPCC, sous réserve de certaines conditions.

Proposé dans le budget fédéral de 2024, ce nouvel incitatif réduirait le taux d’inclusion des gains en capital réalisés par un particulier admissible à la disposition d’un bien admissible, à compter de l’année d’imposition 2025. S’il est adopté, l’incitatif aux entrepreneurs canadiens accordera à un particulier qui réside au Canada, à l’exception d’une fiducie, une déduction dans le calcul du revenu imposable qui aurait pour effet de réduire le taux d’inclusion à un tiers sur une somme maximale à vie de 2 millions de dollars en gains en capital admissibles par particulier.

Le plafond cumulatif serait mis en œuvre progressivement par tranche de 400 000 $ par année à compter de 2025, jusqu’à ce qu’il atteigne 2 millions de dollars en 2029.

Comme le gouvernement fédéral a annoncé le 21 mars 2025 qu’il annulera l’augmentation proposée du taux d’inclusion des gains en capital, il reste à voir si le nouveau gouvernement annoncera des modifications relativement à ce nouvel incitatif ou alors, son annulation.

Les biens admissibles de l’incitatif aux entrepreneurs canadiens comprennent les AAPE, ainsi que les biens agricoles ou de pêche admissibles, sous réserve de certaines conditions. L’incitatif ne s’appliquerait pas aux actions qui représentent une participation directe ou indirecte dans certaines entreprises exclues, comme une société professionnelle, une entreprise dont l’actif principal est la réputation ou les compétences d’un ou de plusieurs employés, ou une société exploitant une entreprise de prestation de services consultatifs ou financiers.

Les particuliers admissibles pourraient demander l’incitatif aux entrepreneurs canadiens en plus de toute ECGC disponible. Par conséquent, si un bien admissible de l’incitatif aux entrepreneurs canadiens est également admissible à l’ECGC, l’incitatif peut être déduit de tout gain en capital imposable restant après la déduction de l’ECGC afin de maximiser le montant des gains en capital pouvant être mis à l’abri de l’impôt à la vente d’une entreprise.

Pour en savoir plus sur l’incitatif aux entrepreneurs canadiens ou sur l’exonération temporaire d’impôt pour certains gains en capital réalisés à la vente d’une entreprise au bénéfice d’une fiducie collective des employés⁹, consultez le chapitre « En vedette – Modifications récentes à l’imposition des gains en capital et des options d’achat d’actions accordées à des employés », dans la plus récente version du guide d’EY Comment gérer vos impôts personnels – Une perspective canadienne.

Avantages liés aux options d’achat d’actions accordées à des employés

Les SPCC peuvent accorder des options d’achat d’actions à leurs employés sans lien de dépendance; certains avantages ne sont pas offerts lorsqu’il s’agit d’options d’achat d’actions accordées par une société autre qu’une SPCC. Compte tenu du traitement fiscal préférentiel, les options d’achat d’actions accordées par une SPCC peuvent s’avérer un outil précieux pour attirer les employés et les maintenir en poste.

À titre informatif, quand un employé acquiert des actions dans le cadre d’un régime d’options d’achat d’actions accordées à des employés, l’excédent de la valeur des actions à la date d’acquisition sur le coût d’acquisition est inclus à titre d’avantage lié à des options d’achat d’actions dans le revenu d’emploi de cet employé. Si la société n’est pas une SPCC, l’avantage est généralement inclus dans le revenu de l’employé pour l’année où il s’est prévalu des options et a acquis les actions. Si la société est une SPCC, l’avantage lié aux options d’achat d’actions est imposé dans l’année où l’employé dispose des actions acquises et non pas dans l’année où les actions sont acquises.

La moitié de l’avantage lié aux options d’achat d’actions inclus dans le revenu est généralement admissible à titre de déduction, sous réserve de certaines conditions.

Comme annoncé initialement dans le budget fédéral de 2024, le gouvernement a proposé de faire passer la déduction pour options d’achat d’actions accordées à des employés d’une demie à un tiers de l’avantage lié aux options d’achat d’actions pour les options exercées après le 24 juin 2024 afin de tenir compte de l’augmentation proposée du taux d’inclusion des gains en capital d’une demie aux deux tiers.

Dans le cas des options d’achat d’actions accordées par une SPCC, les modifications proposées auraient eu pour effet de faire passer la déduction pour options d’achat d’actions à un tiers pour les actions acquises qui faisaient l’objet d’une disposition ou d’un échange après le 24 juin 2024. Les modifications proposées visaient à permettre aux particuliers admissibles de demander une déduction de la moitié de l’avantage imposable lié aux options d’achat d’actions jusqu’à une limite globale annuelle de 250 000 $ pour les options d’achat d’actions accordées à des employés et les gains en capital.

À la suite de l’annonce du gouvernement fédéral concernant le report de l’augmentation proposée du taux d’inclusion des gains en capital, le ministère des Finances a confirmé que la réduction proposée à la déduction pour options d’achat d’actions accordées à des employés serait aussi reportée au 1^er janvier 2026¹⁰.

Comme il a été mentionné plus haut, le premier ministre a annoncé que le gouvernement annulera l’augmentation proposée du taux d’inclusion des gains en capital ainsi que les modifications corrélatives. Par conséquent, la réduction proposée à la déduction pour options d’achat d’actions accordées à des employés sera vraisemblablement annulée à son tour, et les particuliers admissibles pourront continuer de demander la déduction pour options d’achat d’actions accordées à des employés au taux d’une demie.

À l’égard de certaines options accordées le 1^er juillet 2021 ou après cette date, la déduction pour options d’achat d’actions accordées à des employés est limitée à un plafond annuel de 200 000 $ du montant des options d’achat d’actions dont les droits sont acquis (c’est‑à‑dire les options qui sont exerçables) au cours d’une année civile, selon la juste valeur marchande des actions sous‑jacentes à la date où elles ont été accordées. Ces modifications visent à limiter le traitement préférentiel des options d’achat d’actions accordées aux employés de grandes entreprises matures et bien établies. En conséquence, ces restrictions ne s’appliquent pas aux options d’achat d’actions de SPCC ou aux options d’achat d’actions accordées à des employés d’entreprises en démarrage, émergentes ou en expansion.

Les avantages fiscaux des options d’achat d’actions accordées à des employés par une SPCC, en comparaison de celles accordées par une société autre qu’une SPCC, se résument comme suit :

• L’avantage lié aux options d’achat d’actions est imposé dans l’année où l’employé dispose des actions acquises et non pas dans l’année où les actions sont acquises. Ce report d’impôt rend compte de l’illiquidité des actions de sociétés privées et est offert même si la société n’est plus une SPCC au moment où l’employé exerce l’option d’achat d’actions. Par conséquent, pour une SPCC l’attribution d’options d’achat d’actions peut s’avérer un moyen précieux pour maintenir en poste les employés clés et les récompenser avant que la société ne fasse un appel public à l’épargne.
  
  
• Si l’employé a détenu les actions de la SPCC pendant au moins deux ans, la déduction pour options d’achat d’actions peut être possible même si le prix payé par l’employé pour les actions était inférieur à leur valeur à la date où l’option d’achat d’actions a été accordée. Quant aux options d’achat d’actions accordées par une société autre qu’une SPCC, il n’y a pas de déduction possible si le prix d’exercice était inférieur à la valeur des actions à la date où les options d’achat d’actions ont été accordées.
  
  
• Le plafond de dévolution annuel de 200 000 $ ne s’applique pas aux options d’achat d’actions accordées à des employés par des SPCC ou aux options accordées par des sociétés autres que des SPCC dont le revenu annuel brut n’excède pas 500 millions de dollars.
  
  
• L’employeur est libéré de l’obligation de retenir et de verser l’impôt sur le revenu lorsqu’un employé sans lien de dépendance reçoit un avantage imposable à la disposition d’actions d’une SPCC.

Autres règles spéciales pour les SPCC

En plus des avantages fiscaux décrits plus haut, les SPCC bénéficient de règles spéciales qui offrent une grande souplesse financière et qui réduisent le fardeau administratif.

Par exemple, la période pendant laquelle l’ARC peut établir une nouvelle cotisation est plus courte pour les SPCC. En ce qui concerne un particulier et une SPCC, la période normale de nouvelle cotisation est de trois ans à compter de la date d’envoi du premier avis de cotisation ou, si elle est antérieure, de la date d’une première notification portant qu’aucun impôt n’est payable¹¹. En ce qui concerne une société autre qu’une SPCC, la période normale de nouvelle cotisation est de quatre ans à compter de la première de ces deux dates.

De plus, des règles spéciales permettent aux SPCC admissibles de verser des acomptes provisionnels sur le revenu des sociétés tous les trois mois plutôt que mensuellement¹². Enfin, les SPCC admissibles ont généralement un mois de plus pour acquitter le solde de l’impôt à payer à la fin d’une année d’imposition. Le solde d’impôt est généralement exigible trois mois après la fin de l’année d’imposition, au lieu des deux mois habituels pour une société, sous réserve de certaines conditions¹³.

Conclusion

Le régime fiscal canadien offre d’importants incitatifs fiscaux aux petites entreprises. Qu’il s’agisse de la DAPE ou des crédits d’impôt à l’investissement bonifiés remboursables, ces incitatifs aident les SPCC à augmenter leur revenu après impôt, revenu qu’elles peuvent ensuite réinvestir dans leurs activités. Le traitement fiscal préférentiel offert aux actionnaires à la vente d’AAPE et les avantages fiscaux spéciaux liés aux options d’achat d’actions accordées à des employés par une SPCC renforcent les avantages liés au statut de SPCC.

Si vous souhaitez mieux comprendre les particularités du statut de SPCC ou si vous désirez plus d’information sur les incitatifs fiscaux abordés dans le présent article, veuillez communiquer avec votre conseiller EY ou EY Cabinet d’avocats.

Krista Fox, Toronto, Jeanne Posey et Gael Melville, Vancouver

Dans cette récente affaire, la Cour d’appel fédérale (la « CAF ») a infirmé la décision du tribunal inférieur et a conclu que le partenaire survivant d’un débiteur fiscal décédé n’est pas considéré comme un époux pour l’application du paragraphe 160(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « LIR ») qui porte sur les obligations fiscales dans le cas d’un transfert de biens à une personne ayant un lien de dépendance. En conséquence, l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC ») ne pouvait pas réclamer le produit du REER du défunt, qu’il avait laissé à sa bénéficiaire désignée, son épouse survivante.

Faits

La contribuable et son époux vivaient en Alberta. L’époux était le seul rentier d’un REER et avait désigné sa femme à titre de seule bénéficiaire. Par suite du décès de son mari en 2013, la juste valeur marchande du REER, soit près de 103 000 $, a été versée à sa veuve, qui a ensuite transféré les fonds dans son compte de retraite immobilisé. En règle générale, les REER ne font pas partie de la succession du rentier décédé lorsqu’il y a un bénéficiaire désigné, puisque les REER leur sont directement transférés.

Le 12 avril 2017, lors de l’établissement de la cotisation portée en appel par la contribuable, la succession de son mari avait un impôt impayé de 146 382 $ pour les années d’imposition 2004 à 2012. Le ministre du Revenu national (le « ministre ») a établi, en vertu du paragraphe 160(1) de la LIR, une cotisation à l’égard de la contribuable d’un montant correspondant à la juste valeur marchande du REER, au motif qu’elle était toujours l’épouse de son mari au moment où il est décédé et qu’elle était donc responsable de ses dettes fiscales impayées.

Paragraphe 160(1)

Le paragraphe 160(1) est une disposition anti‑évitement qui vise à empêcher un débiteur fiscal de transférer des biens à une personne avec qui il a un lien de dépendance dans le but d’éviter de payer de l’impôt. Si cette disposition s’applique, le débiteur fiscal et ladite personne sont solidairement responsables de l’impôt dû par le débiteur.

Dans l’arrêt Canada c. Livingston, la CAF énonce comme suit les critères qui servent à déterminer si le paragraphe 160(1) s’applique¹ :

• l’auteur du transfert doit être tenu de payer des impôts au moment du transfert de biens;
  
• il doit y avoir eu transfert direct ou indirect de biens au moyen d’une fiducie ou de toute autre façon;
• la juste valeur marchande des biens transférés doit être supérieure à la juste valeur marchande de la contrepartie donnée par le bénéficiaire du transfert;
• le bénéficiaire du transfert doit être :
  • soit l’époux ou le conjoint de fait de l’auteur du transfert au moment de celui‑ci;
  • soit une personne qui était âgée de moins de 18 ans au moment du transfert;
  • soit une personne avec laquelle l’auteur du transfert avait un lien de dépendance.

La Cour canadienne de l’impôt (la « CCI ») a traité de la question précise du sens du terme « époux » pour l’application du paragraphe 160(1) de la LIR dans deux décisions antérieures, soit Kiperchuk c. La Reine² et Kuchta c. La Reine³ et ces décisions étaient parvenues à des conclusions opposées.

Dans la décision Kiperchuk, le ministre a établi, en vertu du paragraphe 160(1), une cotisation à l’égard de la contribuable visée dans cette affaire au motif que son époux, à son décès en 2002, lui avait transféré, à titre de bénéficiaire désignée, le produit de son REER sans contrepartie, à un moment où il avait une dette fiscale pour les années d’imposition 1994 à 2001. La contribuable et son mari étaient séparés, mais ils n’étaient pas divorcés au moment du décès de celui‑ci. En accueillant l’appel de la contribuable, la CCI a conclu que le mariage avait pris fin avec la mort du mari, de sorte que le paragraphe 160(1) ne s’appliquait pas.

Dans la décision Kuchta, le ministre a établi, en vertu du paragraphe 160(1), une cotisation à l’égard de la contribuable visée dans cette affaire en sa qualité d’unique bénéficiaire désignée des deux REER détenus par son mari au moment du décès de celui‑ci. La contribuable a fait valoir que son mariage avait déjà pris fin lorsque les REER ont été transférés, puisque leur relation avait cessé immédiatement après son décès; ainsi, les conditions prévues au paragraphe 160(1) n’étaient pas remplies. Pour sa part, le ministre a fait valoir que le moment pertinent pour définir la relation de la contribuable avec son mari était lorsqu’il l’a désignée à titre de bénéficiaire des REER. Subsidiairement, le ministre a soutenu que le terme « époux » au paragraphe 160(1) inclut le conjoint d’un débiteur fiscal immédiatement avant son décès. En rejetant l’appel, la CCI a procédé à une analyse textuelle, contextuelle et téléologique du terme « époux » prévu au paragraphe 160(1) et a finalement conclu qu’un époux englobe un veuf ou une veuve, et donc que le paragraphe 160(1) s’appliquait.

Décision de la CCI

Au procès, le ministre a fait valoir que le tribunal devait se conformer à la décision Kuchta, car son analyse était solide et que, contrairement à la décision Kiperchuk, elle examinait expressément le sens du terme « époux » pour l’application du paragraphe 160(1).

La contribuable a soutenu qu’au décès de son mari, lorsque le droit aux fonds du REER lui a été transféré, elle avait cessé d’être son épouse. De plus, elle a affirmé que la décision Kuchta crée une incertitude plus grande quant au sens du terme « époux » utilisé ailleurs dans la LIR, s’il faut appliquer une analyse textuelle, contextuelle et téléologique aux autres dispositions où figure le terme « époux ». À son avis, seule une approche textuelle aurait dû être utilisée pour trancher la question, plutôt qu’une analyse textuelle, contextuelle et téléologique complète.

En rejetant l’appel, la Cour de l’impôt s’est appuyée sur le raisonnement exposé dans la décision Kuchta et a établi que, pour l’application du paragraphe 160(1), le terme « époux » inclut un veuf ou une veuve.

Décision de la CAF

La CAF a procédé à sa propre analyse textuelle, contextuelle et téléologique et a conclu que, pour l’application du paragraphe 160(1) de la LIR, un époux n’inclut pas le partenaire survivant d’un débiteur fiscal décédé. Par conséquent, la CAF a accueilli l’appel de la contribuable.

Plus précisément, la CAF a établi que le sens ordinaire du mot « époux » désigne une personne qui est mariée à une autre et que, puisque le mariage prend fin au décès d’un des époux, il s’ensuit que le survivant cesse d’être l’époux du défunt. À l’opposé de la décision Kuchta, la CAF a conclu dans l’arrêt Enns qu’il n’était pas nécessaire de prendre en considération le sens familier du mot « époux » pour l’application du paragraphe 160(1).

Dans son examen du contexte général de la LIR, la CAF a conclu que le juge de la CCI dans la décision Kuchta avait commis une erreur en ne tenant pas compte de la définition du terme « conjoint de fait » au paragraphe 248(1) de la LIR, puisque les conjoints de fait doivent recevoir le même traitement que les époux pour l’application de la LIR. La CAF a souligné que le début de la définition concerne deux personnes qui vivent ensemble dans une relation conjugale, relation qui prend fin au décès de l’une d’elles.

La CAF a aussi analysé l’intention sous‑jacente à la présomption énoncée dans la définition, plus particulièrement si le législateur avait l’intention que la présomption s’applique en cas de décès de l’un des partenaires. Dans son analyse contextuelle, la CAF a conclu qu’une personne cessait d’être un conjoint de fait après le décès de son partenaire. Par conséquent, pour s’assurer que les époux et conjoints de fait sont traités de manière égale en vertu de la LIR, le transfert du REER au bénéficiaire désigné qui était marié au défunt immédiatement avant son décès ne peut être un transfert de biens à un époux pour l’application du paragraphe 160(1).

Dans sa décision, la CAF s’est également appuyée sur bon nombre de dispositions de la LIR, notamment le paragraphe 146(8.91) qui renvoie à « l’époux ou conjoint de fait du défunt ». La CAF a estimé qu’il ressortait de cette disposition que l’intention du législateur était que la personne qui était l’époux ou le conjoint de fait du défunt immédiatement avant son décès continue d’être considérée comme tel après le décès, faisant observer que l’article 160 ne comporte pas de termes semblables.

En ce qui concerne l’objet du paragraphe 160(1), la CAF a effectivement conclu que l’intention du législateur n’était pas d’empêcher le transfert des biens d’une personne à son époux au moment du décès de celle‑ci. La CAF a précisé que, si la disposition s’appliquait dans une telle situation, la contribuable serait imposée deux fois sur le REER dont elle a hérité. Elle devrait payer 103 000 $ à l’ARC pour acquitter la cotisation établie en vertu du paragraphe 160(1) et devrait aussi ajouter les fonds retirés de son REER pour payer la dette dans le calcul de son revenu pour l’année en cause, ce qui aurait pour effet de donner lieu à un double paiement d’impôt. La CAF a affirmé qu’il n’était pas du tout manifeste que le législateur avait une telle intention.

Après avoir établi qu’un partenaire survivant n’est pas un époux pour l’application du paragraphe 160(1), la CAF a également conclu que la contribuable n’était pas une épouse lorsque le REER lui a été transféré et que, par conséquent, elle n’était pas responsable de la dette fiscale de son époux décédé.

Leçons tirées

Cette décision clarifie des décisions antérieures contradictoires de la CCI, limitant effectivement les pouvoirs d’imposition de l’ARC en vertu de l’article 160 aux situations qui mettent en cause les transferts de biens entre des époux vivants ou autres personnes ayant un lien de dépendance. C’est aussi un rappel opportun de veiller à ce que les désignations de bénéficiaires pour vos REER et autres régimes enregistrés correspondent à vos réelles intentions au moment du décès et à ce que vos désignations soient parfaitement à jour.